IBPBI/2/423-1049/12/PC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z dnia 3 lipca 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru i odprowadzenia podatku u źródła - jest prawidłowe.

W dniu 20 sierpnia 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru i odprowadzenia podatku u źródła.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Osoba fizyczna "X" zarejestrowana jako unijny podatnik VAT, prowadzi sklep internetowy w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Podmiot będzie pośredniczyć w sprzedaży licencji na korzystanie z projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego (dalej nazywanych "towarami"), będzie dokonywać ich zakupu z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży w Polsce, w Unii i poza krajami UE.

Zakup i sprzedaż za pośrednictwem sklepu internetowego będą możliwe po zarejestrowaniu się autorów (projektów, prezentacji, grafik, programów komputerowych) i potencjalnych nabywców poprzez łącza internetowe, tak aby maksymalnie zautomatyzować działanie sklepu.

Ostateczny nabywca, za pośrednictwem internetu będzie zgłaszał chęć kupna danego towaru. Sklep internetowy - "X" - w celu ograniczenia kontaktu między właścicielem towaru a końcowym nabywca - nabędzie towar - a następnie sprzeda go/udostępni do pobrania odbiorcy. Umowy licencyjne (nadanie numeru licencji) będą zawierane bezpośrednio między twórcą oprogramowania a nabywcami (końcowymi użytkownikami).

Kontrahent (twórca programu) udokumentuje sprzedaż towaru fakturą, a następnie "X" wystawi fakturę sprzedaży na ww. towar końcowemu użytkownikowi (ostatecznemu nabywcy). "X", w trakcie transakcji nie będzie nabywał na własny użytek, ani nie będzie udzielał żadnych praw autorskich do oprogramowania będącego przedmiotem transakcji. Sprzeda on wcześniej nabyty konkretny pojedynczy egzemplarz projektu, prezentacji, grafiki czy drobnego oprogramowania komputerowego, nie będąc stroną umowy licencyjnej, zawieranej pomiędzy producentem oprogramowania, a użytkownikiem programu. Umowa, określać będzie prawa i obowiązki użytkownika projektu, prezentacji, grafiki czy drobnego oprogramowania komputerowego, w stosunku do producenta (właściciela praw autorskich) i z zasady pozwalać będzie tylko na standardowe korzystanie z projektu, prezentacji, grafiki czy drobnego oprogramowania komputerowego (bez prawa do modyfikowania, poprawiania, kopiowania, rozpowszechniania, itp.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zapłata dostawcom zagranicznym (nierezydentom, będącym osobami prawnymi) za faktury/umowy dokumentujące zakup licencji na korzystanie z projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego z przeznaczeniem ich do dalszej odsprzedaży w Polsce, w Unii i poza krajami UE (bez prawa do kopiowania, powielania, modyfikowania, publicznego rozpowszechniania itp. - czyli bez nabycia praw autorskich) podlegają w Polsce opodatkowaniu u źródła podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze zakres opodatkowania przychodów "u źródła", płatności dokonane na rzecz dostawców zagranicznych za zakupione licencje na korzystanie z projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego (bez przeniesienia żadnych innych praw do tego oprogramowania), które będą przeznaczone do dalszej odsprzedaży nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przypadku płatności dokonanych na rzecz dostawców zagranicznych (zagraniczne osoby prawne) za zakupione licencje do projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego (bez przeniesienia żadnych innych praw do tego oprogramowania), zdaniem Wnioskodawcy, nie będziemy mieli do czynienia z należnościami licencyjnymi w rozumieniu ww. przepisu ustawy, lecz należy je traktować jako dochód z działalności gospodarczej osiągany przez dostawcę zagranicznego, opodatkowany na zasadach ogólnych w kraju beneficjenta płatności (dostawcy zagranicznego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. - zwanej dalej "u.p.d.o.p."), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Artykuł 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. stanowi, iż z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), podatek dochodowy ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 u.p.d.o.p. przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ww. ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawierane przez Polskę wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Zarówno tekst Modelowej Konwencji, jak i Komentarz do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się do stosowania zawartych w nich postanowień. Nie są one źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

W pkt 13.1 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD, wyraźnie stwierdza się, iż program komputerowy może być traktowany jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo krajowe nie stanowi inaczej, najbardziej uzasadnione jest traktowanie programów komputerowych jako dzieła naukowego. Zgodnie z pkt 17.1 ww. Komentarza do art. 12 ww. Konwencji wyrażone w Konwencji zasady odnośnie do płatności z tytułu oprogramowania stosuje się również do transakcji dotyczących innych rodzajów wytworów cyfrowych, takich jak obrazy, dźwięki lub teksty.

Zatem, skoro nie wymieniono dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych w definicji "należności licencyjnych", należy uznać program komputerowy za utwór literacki, artystyczny lub naukowy i dochód uzyskiwany z tytułu użytkowania takich programów traktować dla celów podatkowych jak "należność licencyjną".

Ponieważ przepisy u.p.d.o.p. nie definiują takich pojęć jak "projekt", "prezentacja", "grafika", "oprogramowanie komputerowe", czy "należności licencyjne", należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm. - zwanej dalej "ustawą o prawie autorskim").

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Artykuł 1 ust. 2 ww. ustawy, stanowi, iż przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory:

Artykuł 1 ust. 1 ww. ustawy o prawie autorskim, zawiera ogólną normę, opisującą utwór, będący przedmiotem prawa autorskiego. Natomiast ust. 2 tegoż artykułu ma charakter pomocniczy i dla uznania danego dzieła za przedmiot prawa autorskiego nie wystarcza ustalenie, że mieści się ono w jednej z nazwanych ustawowo kategorii podanych jako katalog otwarty.

Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, iż niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie wg przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

W myśl art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, programy komputerowe podlegają ochronie według takich samych zasad, jak utwory literackie, o ile przepisy Rozdziału 7 ustawy o prawie autorskim nie stanowią inaczej. Ponadto, zgodnie z art. 74 ust. 2 zdanie pierwsze ww. ustawy ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Jak wskazuje powołany przepis, program komputerowy podlega ochronie niezależnie od formy (sposobu) wyrażenia, a więc m.in. w postaci "programu źródłowego" i "programu maszynowego", "programu wpisanego do pamięci stałej komputera" itd. Podlega on ochronie również wówczas, gdy jest utrwalony w odręcznie sporządzonych notatkach, w dokumentacji projektowej, wytwórczej i użytkowej.

Reasumując, należy stwierdzić, iż w rozumieniu polskich przepisów o prawie autorskim, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie.

Program komputerowy został wymieniony przez ustawodawcę jako przedmiot prawa autorskiego i jak wskazano wcześniej nie ma znaczenia, iż wymieniony został obok dzieła naukowego czy literackiego. Wyliczenie egzemplifikujące zawarte w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawach autorskich, pozwala dopuścić, iż istnieją programy komputerowe, które mogą być jednocześnie dziełem naukowym.

Jednocześnie należy podkreślić fakt, że prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego, zgodnego z prawem autorskim, przekazywane może być na wiele sposobów, z których każdy odmiennie określa kwestie natury praw, jakie odbiorca nabywa w ramach konkretnych uzgodnień, dotyczących programu.

Zaliczenie należności, wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz nierezydentów będących osobami prawnymi, do odpowiedniej kategorii dochodów, z uwzględnieniem regulacji zawartych w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania zależy od istoty praw, jakie odbiorca nabywa w ramach umowy przewidującej prawo do korzystania z pojedynczego egzemplarza projektu, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca będzie pośredniczyć w sprzedaży licencji na korzystanie z projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego; będzie dokonywać ich zakupu od nierezydentów z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży w Polsce, w Unii i poza krajami UE. Zakup i sprzedaż za pośrednictwem sklepu internetowego będą możliwe po zarejestrowaniu się autorów (projektów, prezentacji, grafik, programów komputerowych) i potencjalnych nabywców poprzez łącza internetowe, tak aby maksymalnie zautomatyzować działanie sklepu. Ostateczny nabywca, za pośrednictwem internetu będzie zgłaszał chęć kupna danego towaru. Sklep internetowy - "X" - w celu ograniczenia kontaktu między właścicielem towaru a końcowym nabywcą, nabędzie towar, a następnie sprzeda go/udostępni do pobrania odbiorcy. Umowy licencyjne (nadanie numeru licencji) będą zawierane bezpośrednio między twórcą oprogramowania a nabywcami (końcowymi użytkownikami). Kontrahent (twórca programu) udokumentuje sprzedaż towaru fakturą, a następnie "X" wystawi fakturę sprzedaży na ww. towar końcowemu użytkownikowi (ostatecznemu nabywcy). "X", w trakcie transakcji nie będzie nabywał na własny użytek, ani nie będzie udzielał żadnych praw autorskich do oprogramowania będącego przedmiotem transakcji. Sprzeda on wcześniej nabyty konkretny pojedynczy egzemplarz projektu, prezentacji, grafiki czy drobnego oprogramowania komputerowego, nie będąc stroną umowy licencyjnej, zawieranej pomiędzy producentem oprogramowania, a użytkownikiem programu. Umowa, określać będzie prawa i obowiązki użytkownika projektu, prezentacji, grafiki czy drobnego oprogramowania komputerowego, w stosunku do producenta (właściciela praw autorskich) i z zasady pozwalać będzie tylko na standardowe korzystanie z projektu, prezentacji, grafiki czy drobnego oprogramowania komputerowego (bez prawa do modyfikowania, poprawiania, kopiowania, rozpowszechniania, itp.).

Zgodnie z brzmieniem ust. 2 Komentarza OECD do art. 12, jeżeli z umowy zawartej pomiędzy polskim, a zagranicznym kontrahentem wynika, że nabywca oprogramowania komputerowego nabywa egzemplarz lub egzemplarze oprogramowania i nie ma między nim a zbywcą żadnej szczególnej umowy dotyczącej zakresu korzystania z takiego oprogramowania, w takim przypadku nie następuje udzielenie prawa do korzystania z cudzych praw majątkowych. Chodzi tu o sytuację, w której zakres uprawnień nabywcy do korzystania z egzemplarza oprogramowania komputerowego jest ograniczony jedynie do działań umożliwiających mu skorzystanie z legalnie zakupionego egzemplarza tego oprogramowania. Tym samym należność za użytkowanie oprogramowania w takim zakresie nie jest należnością licencyjną w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca pośredniczy w sprzedaży licencji na korzystanie z projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego. W takim wypadku czynność prawna polegająca na udzieleniu licencji do korzystania z ww. utworów realizowana jest pomiędzy ich twórcami, tj. zagranicznymi osobami prawnymi, a nabywcami, tj. końcowymi użytkowanikami. Wnioskodawca nie jest użytkownikiem (tekst jedn.: nie nabywa licencji ani praw autorskich na własność, tj. na własny użytek, niezbędnych do korzystania z ww. oprogramowania), czy też w celu sprzedaży tych praw i czerpania z tego korzyści; pośredniczy jedynie w ich dystrybucji (dalszej odsprzedaży) - traktując jako towar handlowy. Zatem, Wnioskodawca - jako osoba pośrednicząca pomiędzy twórcą pojedynczego egzemplarza ww. oprogramowania a finalnym nabywcą - nie jest stroną umowy licencyjnej, zawieranej między twórcą ww. programów a końcowym użytkownikiem oprogramowania. Wnioskodawca nabywając i odsprzedając przedmiotowe towary wraz z licencją nie nabywa ani nie przenosi praw autorskich ani licencji lecz wyłącznie pośredniczy w dalszej sprzedaży towarów handlowych. Zatem płatności dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów (twórców ww. oprogramowania, tj. zagranicznych osób prawnych) nie stanowią należności licencyjnych, z uwagi na fakt, że pojedyncze egzemplarze projektu, prezentacji, grafiki, oprogramowania komputerowego oraz licencje na korzystanie z ww. oprogramowania stanowią tylko i wyłącznie towar, którym Wnioskodawca handluje.

Reasumując, zdaniem tut. Organu należności wypłacane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru należności licencyjnych. Nie są one również objęte zakresem przedmiotowym art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. Oznacza to, że Wnioskodawca dokonując wypłaty takich należności, nie będzie obowiązany do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.