IBPBI/2/423-1040/10/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 6 sierpnia 2010 r.), uzupełnionym w dniu 27 września 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych dla Spółki z tytułu nabycia udziałów w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem w postaci prawa własności nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 sierpnia 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych dla Spółki z tytułu nabycia udziałów w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem w postaci prawa własności nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wspólnikami w Spółce Wnioskodawcy jest inna spółka z o.o. oraz spółka jawna. Wspólnicy spółki jawnej podjęli decyzję o wystąpieniu ze Spółki Wnioskodawcy. Zachodzi więc konieczność umorzenia udziałów wspólnika (możliwość umorzenia udziałów została przewidziana w umowie Spółki). Przedmiotowe udziały zostały nabyte przez wspólnika za wkład pieniężny, który wyniósł 360.600,00 zł. Strony ustaliły, że umorzenie udziałów odbędzie się z jednoczesnym obniżeniem kapitału zakładowego. Za umorzone dobrowolnie udziały wspólnik otrzyma wynagrodzenie o określonej wartości na które będzie składała się pewna kwota pieniędzy oraz prawo własności nieruchomości, której właścicielem jest Wnioskodawca (należy do aktywów). Wynagrodzenie to będzie odpowiadało co najmniej wartości bilansowej umarzanych udziałów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z przekazaniem prawa własności nieruchomości jako wynagrodzenia za umorzone udziały Spółka Wnioskodawcy osiągnie przychód ze zbycia praw majątkowych.

Zdaniem Spółki, wypłacone wspólnikowi wynagrodzenie w zamian za umorzone udziały stanowi przychód wyłącznie u tego wspólnika (art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wnioskodawca jako płatnik tego podatku pobiera z wynagrodzenia wspólnika 19% zryczałtowany podatek i odprowadza tą kwotę do urzędu skarbowego (zgodnie z art. 22, art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Czynność, polegająca na umorzeniu udziałów będzie neutralna podatkowo dla drugiego wspólnika oraz Wnioskodawcy. Przepisy kodeksu spółek handlowych nie określają w jakiej postaci ma nastąpić wypłata wynagrodzenia w zamian za umorzone udziały. W literaturze przedmiotu zgodnie przyjmuje się, że wynagrodzenie może przybrać zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną. Dodatkowo w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów strony swobodnie mogą określić należne wspólnikowi wynagrodzenie w zamian za umorzone udziały. W obu jednak przypadkach nie powstanie dla Wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepisy ustawy nie definiują pojęcia przychodu, określają jedynie co w szczególności może zostać zakwalifikowane jako przychód.

Analizując katalog przychodów można wywnioskować, iż za przychód będą uznane wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym należne bądź faktycznie otrzymane (A. Pęczyk-Tofel, Pojęcie przychodu należnego w podatku dochodowym, Monitor Podatkowy, rok 2008 nr 7). Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 p.d.o.p. do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzonych udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom dopłat wnoszonych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom dopłat wnoszonych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego poniesienia. W wyniku wypłaty wynagrodzenia wspólnikowi w formie ustalonej przez Strony nie dojdzie do przysporzenia majątkowego po stronie Wnioskodawcy. Bezgotówkowe rozliczenie z wspólnikiem (tekst jedn.: rozliczenie nieruchomością) nie będzie świadczeniem zastępczym, gdyż nie zastępuje wypłaty pieniężnej (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 25 maja 2010 r., I SA/Po 251/10). Wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów nie może być zrównana z czynnością odpłatnego zbycia o której mowa w art. 14 u.p.d.o.p. W interpretacji z dnia 15 grudnia 2009 r. (ILPB3/423-823/09-5/JG) organ potwierdził, że podatnikiem jest jedynie osoba uzyskująca dochód określona w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p.).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z zasadami zawartymi w art. 199 § 1-7 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Może się ono odbyć bez wynagrodzenia lub za wynagrodzeniem. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna w szczególności określać podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia dobrowolnego, ustawodawca w zakresie wysokości wynagrodzenia za zbywane na rzecz spółki udziały w celu ich umorzenia pozostawia swobodę zgromadzeniu wspólników, nie określając limitu jego wartości.

Na gruncie Kodeksu spółek handlowych nie uregulowano też kwestii formy wynagrodzenia za zbywane przez udziałowca udziały. Wydaje się, że dopuszczalna jest wypłata wynagrodzenia zarówno w formie gotówkowej, jak i bezgotówkowej. Podjęcie decyzji w zakresie wypłaty wynagrodzenia niepieniężnego może być podyktowane różnymi względami, np. brakiem gotówki na wypłatę, także pochodzącej z zewnętrznych źródeł finansowania, np. pożyczki czy kredytu. Spółka może także za bardziej racjonalne z ekonomicznego punktu widzenia uznać przekazanie określonych składników swoich aktywów udziałowcowi uprawnionemu do wypłaty wynagrodzenia niż ich zbycie, a dopiero następnie wypłatę gotówki (w tym przypadku oszczędza np. na kosztach związanych ze zbyciem majątku).

Na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), wynagrodzenie jako dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów jest dochodem udziałowca z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i podlega opodatkowaniu w momencie jego wypłaty.

Ocena skutków prawnych po stronie Spółki wypłacającej udziałowcowi wynagrodzenie w formie bezgotówkowej wymaga ustalenia, czy po Jej stronie powstanie przychód podatkowy, czy też nie. Wskazać w tym miejscu należy, że wypłata wynagrodzenia w formie gotówki byłaby dla Spółki neutralna podatkowo. Natomiast zgoła odmienna sytuacja ma miejsce wtedy, gdy Spółka dokonuje wypłaty wynagrodzenia za umorzone udziały w formie niepieniężnej, kosztem swojego majątku.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie dają bezpośredniej odpowiedzi na pytanie, czy świadczenie zastępcze powoduje uzyskanie przychodu przez osobę prawną. Odpowiedź należy wywieść z przepisów ogólnych ustawy dotyczących przychodu. Ustawodawca, w art. 12 ust. 1-3 ustawy, określa przykładowy katalog zdarzeń uznanych przez niego za przychody.

Ponadto nadmienia się, że przychód występuje nie tylko w sytuacji, gdy dojdzie do zwiększenia aktywów podatnika, ale również, gdy nastąpi zmniejszenie się zobowiązań (długów) podatnika. W sytuacji, gdy podatnik przenosi własność swojego składnika majątku na wierzyciela w celu zwolnienia się z dotąd istniejącego zobowiązania (pieniężnego) pomiędzy nim jako dłużnikiem a wierzycielem - i wierzyciel na to wyraża zgodę - dochodzi do wygaśnięcia zobowiązania pieniężnego. Zwolnienie z długu powoduje u dłużnika powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego, podjęcie uchwały o wypłacie wynagrodzenia z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów w formie niepieniężnej skutkuje powstaniem zobowiązania Spółki do zaspokojenia roszczeń udziałowca o wypłatę wynagrodzenia. Wykonanie zobowiązania w formie przeniesienia przez Spółkę składników majątku trwałego (w przedmiotowej sprawie prawa własności nieruchomości), pod warunkiem zgody na to wierzyciela (udziałowca), prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania Spółki. W ten sposób, Spółka jako dłużnik zwolni się z długu a składnik majątku zmieni właściciela. Prowadzi to do powstania po stronie Spółki przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przeniesienie własności składników majątku trwałego należy bowiem traktować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na równi ze zbyciem tego majątku.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że wypłata wynagrodzenia w formie przekazania prawa własności nieruchomości, stanowiącego składnik aktywów Spółki, spowoduje po stronie Spółki wypłacającej to wynagrodzenie powstanie przychodu z odpłatnego zbycia majątku, rozpoznanego na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1 tej ustawy, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Reasumując, w Spółce powstanie przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia składników majątku trwałego w ich wysokości rynkowej, a jednocześnie odpowiadającej wartości wynagrodzenia przeznaczonego do wypłaty.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powoływanego we wniosku wyroku sądowego oraz interpretacji organu podatkowego należy wskazać, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-B