IBPBI/1/423-44/11/AB - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności, które nie były dochodzone w postępowaniu sądowym i egzekucyjnym, w sytuacji, gdy wobec tego samego dłużnika dochodzono już innej wierzytelności a egzekucja okazała się bezskuteczna.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 20 września 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności, które nie były dochodzone w postępowaniu sądowym i egzekucyjnym, w sytuacji gdy wobec tego samego dłużnika wierzyciel dochodził już innej wierzytelności, a jej egzekucja stała się bezskuteczna - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 września 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności, które nie były dochodzone w postępowaniu sądowym i egzekucyjnym, w sytuacji gdy wobec tego samego dłużnika wierzyciel dochodził już innej wierzytelności, a jej egzekucja stała się bezskuteczna.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: "Spółka") posiada wierzytelność od dłużnika za okres od maja 2009 r. do czerwca 2010 r. Na część wierzytelności (od maja 2009 r. do lutego 2010 r.) uzyskano w postępowaniu upominawczym nakaz zapłaty z dnia 16 marca 2010 r. W kwietniu 2010 r. sąd wydał tytuł uprawniający do egzekucji. Niezwłocznie sprawa została skierowana do organu egzekującego o egzekucje należności wraz z odsetkami i kosztami procesu. Organ egzekucyjny z licytacji majątku wypłciła na rzecz spółki niewielkie sumy, dzieląc uzyskane kwoty na wszystkich wierzycieli posiadjących tytuły egzekucyjne. W dniu 30 czerwca 2011 r. Spółka otrzymała postanowienie od komornika o umorzeniu wszczętego postępowania egzekucyjnego i tym samym zwrot tytułu wykonawczego, wobec bezskutecznej egzekucji.

Obecnie Spółka posiada względem tego samego dłużnika wierzytelności wynikające z faktur za okres od marca do czerwca 2010 r. Wysłano ostateczne wezwanie do zapłaty, jednak dłużnik nie odpowiada. Spółka zdecydowała, że nie będzie występować na drogę sądową o wydanie nakazu zapłaty. Wydanie prawomocnego nakazu nie pomoże w wyegzekwowaniu należności spółki ze względu na aktualne postanowienie o bezskutecznej egzekucji, a jedynie narazi na dodatkowe koszty postępowania sądowego i egzekucyjnego. Spółka zamierza jednak zaliczyć tą wierzytelność do kosztów podatkowych, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zdaniem spółki, nie jest konieczne dokumentowanie każdej wierzytelności tego samego dłużnika odrębnymi dokumentami, jeżeli z już posiadanych jasno wynika, że dochodzenie jest bezskuteczne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy posiadane postanowienie o nieściągalności długu wydane przez komornika do części należności może stanowić podstawę do zaliczenia w koszty podatkowe wszystkich nieściągalnych wierzytelności powstałych wobec tego samego dłużnika.

Zdaniem Spółki, powołany powyżej przepis odnosi się do udokumentowania nieściągalności czyli niewypłacalności w ogóle, a nie do udokumentowania nieściągalności każdej należności wynikającej z poszczególnych faktur. Spółka posiada więc stosowny dokument organu egzekucyjnego określający sytuację dłużnika. Ponowne kierowanie sprawy do sądu w celu uzyskania kolejnego nakazu zapłaty prowadziłoby do nieracjonalnego działania i niepotrzebnych kosztów mających wpływ na wyniki działalności spółki. Zdaniem Spółki, wyrażone powyżej stanowisko jest słuszne i zgodne z obowiązującymi na chwilę obecną przepisami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., określanej dalej: "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z treści art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) u.p.d.o.p. wynika natomiast, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.

Jak stanowi art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Artykuł 16 ust. 2 u.p.d.o.p. stanowi z kolei, iż za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania stwierdzić należy, iż ustawodawca uzależnił możliwość zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów określonej wierzytelności od spełnienia konkretnych warunków. Wierzytelności określone jako nieściągalne muszą być wcześniej zarachowane jako przychody należne zgodnie z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. oraz ich nieściągalność powinna zostać udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 tej ustawy. Ustawodawca dokonał więc ścisłego i wyczerpującego wyliczenia, jakimi środkami można udokumentować nieściągalność wierzytelności. Jakikolwiek inny dokument niż wymieniony w art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p. nie może udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności. Należy również pamiętać, iż dla celów podatkowych musi być to postanowienie, z którego treści jednoznacznie wynika, że dłużnik nie ma majątku, z którego mogłaby być egzekwowana wierzytelność.

Należy również mieć na uwadze, że w myśl art. 16 ust. 1 pkt 20 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Wymieniony w art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p. katalog udokumentowania nieściągalności wierzytelności jest katalogiem zamkniętym. Ustawodawca ściśle określił rodzaje dokumentów, jakimi należy udokumentować nieściągalność wierzytelności, aby móc ją zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Udokumentowanie nieściągalności w inny sposób niż wskazany w ustawie nie wywiera skutków prawnych w postaci uznania wierzytelności za koszty uzyskania przychodów.

Wyjaśnić jednak należy, iż w prawie cywilnym nie funkcjonuje pojęcie "postanowienia o nieściągalności", dlatego też dla celów podatkowych musi to być taki dokument (takie postanowienie), którego treść nie powinna budzić wątpliwości co do istnienia bądź nieistnienia majątku, z którego może być zaspokojona egzekwowana wierzytelność. Wykładnia celowościowa powołanego przepisu prowadzi zatem do wniosku, iż ocena czy wierzytelność, będąca przedmiotem roszczeń wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym, może być uznana za nieściągalną i zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w rachunku podatkowym, zależy od istnienia majątku dłużnika. Tak więc, aby wierzytelność mogła być uznana za koszty w rachunku podatkowym, z treści wydawanych w ramach postępowania egzekucyjnego postanowień organów egzekucyjnych powinien wynikać fakt braku majątku dłużnika na zaspokojenie choćby części określonej wierzytelności. Jednocześnie ustalenia przejęte przez organ egzekucyjny w trakcie postępowania powinny odpowiadać stanowi faktycznemu.

W przypadku gdy podatnik wystąpi do organu egzekucyjnego o egzekucję jedynie części ustalonej wierzytelności, postanowienie o nieściągalności tej części powoduje, że całą wierzytelność można uznać za nieściągalną. Dowodem zatem do uznania całej wierzytelności za koszty uzyskania przychodów będzie postanowienie o nieściągalności części tej wierzytelności wydane przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego.

Reasumując, Spółka ma prawo zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów całą wierzytelność udokumentowana postanowieniem o nieściągalności części wierzytelności od tego samego dłużnika, jeżeli wierzytelność ta była wcześniej zarachowana jako przychody należne zgodnie z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., jej nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p. oraz nie została przedawniona zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 20 u.p.d.o.p.

Odnośnie natomiast możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszystkich zaległych wierzytelności przysługujących od określonego dłużnika, jeżeli Spółka uzyskała postanowienie o nieściągalności tylko w odniesieniu do niektórych zaległych wierzytelności wskazać należy, iż dokument zaświadczający o nieściągalności wierzytelności dotyczy konkretnej należności i powinien być wydany w postępowaniu egzekucyjnym, wszczętym przez konkretnego wierzyciela, któremu ta należność przysługuje.

Tym samym wierzytelność, co do której podatnik nie dysponuje postanowieniem organu egzekucyjnego o nieściągalności, nie spełnia powyższych warunków kwalifikowania jej do kosztów uzyskania przychodów, a więc w przypadku gdy podatnik posiada kilka wierzytelności wobec jednego dłużnika i tylko w stosunku do jednej wierzytelności uzyskał postanowienie, z którego treści jednoznacznie wynika, że dłużnik nie ma majątku, nie może zakwalifikować pozostałych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ każda z nich, aby być uznana za nieściągalną, powinna być udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.