IBPBI/1/415-982/11/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 13 września 2011 r.), uzupełnionym w dniu 18 listopada 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie występowania powiązań między podmiotami oraz obowiązku i sposobu sporządzania szczególnej dokumentacji podatkowej - jest prawidłowe.

W dniu 13 września 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie występowania powiązań między podmiotami oraz obowiązku i sposobu sporządzania szczególnej dokumentacji podatkowej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 8 listopada 2011 r. Znak: IBPBI/1/415-982/11/KB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 18 listopada 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest jednym z dwóch wspólników dwuosobowej spółki jawnej. Wnioskodawca i drugi wspólnik spółki jawnej są jednocześnie członkami zarządu i wspólnikami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której siedziba i zarząd znajdują się na terenie Polski. Wnioskodawca, jako wspólnik spółki z o.o., posiada w kapitale zakładowym tej spółki ponad 5% udziałów. Spółka jawna oraz spółka z o.o. zawarły umowy o świadczenie usług, tj. spółka jawna wynajmuje lokal użytkowy od spółki z o.o., spółka jawna jest podwykonawcą usług dla spółki z o.o. oraz spółka z o.o. jest podwykonawcą usług dla spółki jawnej. Przedmiot działalności pomiędzy spółką jawną a spółką z o.o. nie obejmuje wartości niematerialnych i prawnych (świadczenie usług, sprzedaż lub udostępnianie). Wartość świadczeń wynikających z poszczególnych umów nie przekracza kwoty 30.000 euro brutto, natomiast łączna kwota wymagalnych i rzeczywiście zapłaconych w roku podatkowym świadczeń do końca roku przekroczy równowartość 30.000 euro brutto.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Spółka jawna, zgodnie z art. 8 kodeksu spółek handlowych, i spółka z o.o. we własnym imieniu zaciągają zobowiązania. Oznacza to, że do świadczeń dochodzi pomiędzy spółką jawną a spółką z o.o., a nie pomiędzy wspólnikami spółki jawnej, a spółką z o.o. O ile spółka z o.o. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, o tyle spółka jawna nie jest podatnikiem podatku dochodowego ani od osób prawnych, ani od osób fizycznych. W przypadku spółki jawnej podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych są jej wspólnicy będący jednocześnie wspólnikami i jedynymi członkami zarządu spółki z o.o. W rozumieniu art. 25 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podmiotami krajowymi są spółka z o.o. oraz wspólnicy spółki jawnej, będący jednocześnie wspólnikami i jedynymi członkami zarządu spółki z o.o. W rozumieniu tego przepisu spółka jawna nie jest podmiotem krajowym. Oznacza to, że świadczenia pomiędzy spółką jawną, a spółką z o.o. nie są świadczeniami pomiędzy podmiotami krajowymi. Są to świadczenia pomiędzy podmiotem krajowym w rozumieniu art. 25 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy (spółka z o.o.) a podmiotem, który nie jest podmiotem krajowym w rozumieniu tego przepisu (spółka jawna). W konsekwencji spółka jawna i spółka z o.o. nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 25 ust. 4 ww. ustawy, co oznacza, że świadczenia pomiędzy nimi nie są świadczeniami pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Ad. 2

Mając na uwadze, że spółka jawna i spółka z o.o. nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 25 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdy wartość świadczeń przekroczy równowartość 30.000 Euro brutto, to ani na Wnioskodawcy, ani na spółce jawnej nie ciąży obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej transakcji ze spółką z o.o.

Ad. 3

Przy założeniu, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2 może zostać uznane za nieprawidłowe, Wnioskodawca uważa, iż zgodnie z art. 25 ust. 2 ww. ustawy (winno być art. 25a ust. 2), obowiązek, o którym mowa w ust. 1 obejmuje transakcję lub transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 30.000 euro. Z ww. zapisu wynika, że dokumentację podatkową transakcji pomiędzy spółka jawną i spółką z o.o. należy sporządzić począwszy od pierwszej transakcji powodującej przekroczenie limitu 30.000 euro brutto.

Ad. 4

Z zapisu art. 25a ust. 2 ww. ustawy wynika, że limit 30.000 euro będzie dotyczył świadczeń z poszczególnych umów pomiędzy Wnioskodawcą a spółką, to znaczy osobno dla każdej z nich np. najem, usługi czystościowe, ochrona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), jeżeli:

W myśl art. 25 ust. 4 ww. ustawy, przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

Przepisy ust. 4 stosuje się również do powiązań o charakterze rodzinnym lub wynikających ze stosunku pracy albo majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi lub osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze oraz jeżeli którakolwiek osoba łączy funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze w tych podmiotach (art. 25 ust. 5 ww. ustawy).

Przy czym, posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5% (art. 25 ust. 5a ww. ustawy).

Z powyższego wynika, iż "podmiotem krajowym" w rozumieniu ww. przepisu jest podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przy czym, za podatnika podatku dochodowego, o którym mowa w tym przepisie, uznać należy zarówno podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, jak i podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. określanego w dalszej części skrótem k.s.h.):

* spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna,

* spółka kapitałowa to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do art. 8 § 1 k.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. W myśl natomiast art. 28 k.s.h., majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Zgodnie natomiast z art. 5a pkt 26 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Spółka jawna jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki jawnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednakże w sferze stosunków cywilnoprawnych, spółka jawna jest samodzielnym podmiotem praw i obowiązków, odrębnym od wspólników spółki.

Zgodnie natomiast z art. 11 § 1 k.s.h., spółki kapitałowe w organizacji, o których mowa w art. 161 i art. 323, mogą we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywane. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji albo spółka akcyjna w organizacji z chwilą wpisu do rejestru staje się spółką z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółką akcyjną i uzyskuje osobowość prawną. Z tą chwilą staje się ona podmiotem praw i obowiązków spółki w organizacji (art. 12 k.s.h.). Spółki kapitałowe, jako osoby prawne, są samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. W myśl bowiem art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej "podatnikami".

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż "podmiotem krajowym", o którym mowa w cyt. art. 25 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są zarówno:

* osoby fizyczne, w tym także osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą w formie spółek osobowych, mające miejsce zamieszkania na terytorium Polski - będące podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych, jak również

* osoby prawne, w tym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, mające siedzibę (zarząd) na terytorium Polski - będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Natomiast spółka jawna, jako odrębny podmiot praw i obowiązków, nie jest "podmiotem krajowym" w rozumieniu ww. przepisów. Nie jest ona bowiem podatnikiem podatku dochodowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca (wraz z drugą osobą fizyczną) jest wspólnikiem spółki jawnej. Ponadto jest jednocześnie członkiem zarządu spółki z o.o. z siedzibą w Polsce i posiada ponad 5% udział w kapitale zakładowym tej spółki.

Powyższe oznacza, iż to Wnioskodawca, jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej, jest "podmiotem krajowym", o którym mowa w cyt. art. 25 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podmiotem tym nie jest jednak spółka jawna. Natomiast transakcje gospodarcze zawierane są pomiędzy spółką jawną, jako podmiotem gospodarczym odrębnym od wspólników oraz spółką z o.o.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić zatem należy, iż w przedstawionym stanie faktycznym spółka jawna, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, jako odrębny od wspólników podmiot praw i obowiązków, oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji w przedstawionym stanie faktycznym nie wystąpi obowiązek sporządzania przez spółkę jawną szczególnej dokumentacji podatkowej dla transakcji zawieranych przez tę spółkę ze spółką z o.o., w której kapitale zakładowym Wnioskodawca posiada ponad 5% udziałów. Zgodnie bowiem z art. 25a ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 25 ust. 1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej (...). Zatem obowiązek sporządzania szczególnej dokumentacji podatkowej występuje wyłącznie w przypadku, gdy transakcje gospodarcze zawierane są pomiędzy podmiotami powiązanymi w rozumieniu cyt. art. 25 ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie ma miejsca.

Obowiązek sporządzania szczególnej dokumentacji podatkowej nie wystąpi także po stronie Wnioskodawcy. Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca, jako osoba fizyczna, będąca podmiotem krajowym w rozumieniu art. 25 ww. ustawy, jest podmiotem powiązanym ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Z wniosku wynika jednak, iż nie jest On stroną transakcji gospodarczych zawieranych z tą spółką. Stronami tych transakcji są spółka z o.o. oraz spółka jawna, jako odrębny od wspólników (w tym Wnioskodawcy) pomiot praw i obowiązków.

Z uwagi na powyższe, ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 3 i 4 jest bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44 - 100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.