IBPBI/1/415-968/12/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 13 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez zakład pracy chronionej pozarolniczej działalności gospodarczej wynagrodzeń pracowników oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, w tym zaliczek na podatek dochodowy od ww. świadczeń - jest prawidłowe.

W dniu 13 sierpnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez zakład pracy chronionej pozarolniczej działalności gospodarczej wynagrodzeń pracowników oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, w tym zaliczek na podatek dochodowy od ww. świadczeń.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej, która do dnia 30 czerwca 2012 r. była zakładem pracy chronionej. Spółka była zwolniona z odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń pracowników oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego na konto urzędu skarbowego. Zgodnie z art. 38 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwoty zwolnień z podatku dochodowego Spółka odprowadzała następująco: 40% kwoty zwolnienia na kontro PFRON i 60% kwoty zwolnienia na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Zgodnie z art. 22 ust. 6ba ww. ustawy, wynagrodzenia w kwocie brutto oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego zaliczane były do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, za który te wynagrodzenia i zasiłki były należne. Wynagrodzenia były wypłacane do 10-go następnego miesiąca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe było zaliczenie w koszty uzyskania przychodów wynagrodzeń brutto, zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, w tym zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń i zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w miesiącu, za który te kwoty były należne.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo zaliczał w koszty uzyskania przychodów wynagrodzenia brutto, w tym zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, oraz zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od tych zasiłków w miesiącu, za który te kwoty były należne.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia 5 marca 2010 r. Znak: DD6/8213/165/KWW/09/BMI9/11871.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodu podlegającym opodatkowaniu tym podatkiem jest m.in. stosunek pracy.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Przy czym, stosownie do treści art. 12 ust. 4 cyt. ustawy, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

W myśl art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z art. 38 ust. 1 cyt. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Stosownie natomiast do postanowień art. 38 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, płatnicy będący zakładami pracy chronionej kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, wypłacanych przez tych płatników:

Wymienione wyżej przepisy prawa podatkowego uprawniają płatnika będącego zakładem pracy chronionej do przekazywania równowartości części pobranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu zawartych umów o pracę (do wysokości określonej w cyt. przepisie) na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oraz na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Tym samym, zwalniają tego płatnika z obowiązku przekazywania tych zaliczek na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Powyższe oznacza, że, co do zasady, wszystkie wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, za wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 23 ww. ustawy, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami z tej działalności oraz zostaną należycie udokumentowane. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Za wydatki niewątpliwie związane z przychodem uzyskiwanym przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (w tym także w postaci zakładu pracy chronionej) uznać należy wydatki poniesione na wypłatę wynagrodzeń zatrudnionych pracowników, a także innych obowiązkowych należności wynikających ze stosunku pracy.

Zauważyć przy tym należy, iż od dnia 1 stycznia 2009 r. w odniesieniu do wynagrodzeń zatrudnianych osób, ustawodawca w sposób szczególny uregulował kwestię sposobu i momentu zaliczania wydatków poniesionych na ich wypłatę do kosztów uzyskania przychodu. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 6ba ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55. W myśl natomiast art. 23 ust. 1 pkt 55 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 6ba. Z powyższych przepisów wynika, iż wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na umowę o pracę, stanowią koszty uzyskania przychodu w miesiącu, za który wynagrodzenia te są należne, o ile zostały wypłacone w terminie określonym w przepisach prawa pracy (w tym także w regulaminie wynagradzania) lub zawartej umowie. W przypadku, gdy wynagrodzenia te zostały wypłacone z naruszeniem ww. terminów stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, w którym zostały wypłacone. Przy czym, dla pracodawcy wypłacającego pracownikom wynagrodzenia (zasiłki pieniężne) kosztem uzyskania przychodów jest wartość brutto tych wynagrodzeń (zasiłków), a zatem wartość obejmująca także zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, należną od tych świadczeń.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika m.in., iż Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej, która do 30 czerwca 2012 r. posiadała status Zakładu Pracy Chronionej. Z tego tytułu była zwolniona z odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń pracowników oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego na konto urzędu skarbowego. Zaliczki te odprowadzała zgodnie z art. 38 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na rachunek PFRON oraz ZFRON. Wynagrodzenia były wypłacane do 10-go następnego miesiąca.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż zarówno wydatki z tytułu wypłaconych wynagrodzeń z umów o pracę oraz z tytułu zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, do wypłaty których zobowiązana była spółka jawna, jak i wydatki z tytułu należnych od tych świadczeń zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, mogły zostać uznane za koszt uzyskania przychodu w miesiącu, za który były należne, o ile wypłacone zostały w terminie wynikającym z zawartych umów o pracę (bądź obowiązującego regulaminu pracy). Bez znaczenia pozostaje fakt, czy należna od ww. świadczeń zaliczka na podatek dochodowy została przekazana na rachunek właściwego urzędu skarbowego, czy też zgodnie z przepisami szczególnymi na rachunek ZFRON i PFRON. Wskazać przy tym należy, iż Wnioskodawca mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jedynie część ww. wydatków, proporcjonalnie do wysokości Jego udziału w zysku Spółki. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przy czym, w myśl art. 8 ust. 2 cyt. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.