IBPBI/1/415-96/12/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 27 stycznia 2012 r.), uzupełnionym w dniach 16 kwietnia i 15 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 stycznia 2012 r. do Urzędu Skarbowego w Limanowej wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnych. Pismem z dnia 25 stycznia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego przekazał ww. wniosek do tut. Biura, celem jego załatwienia zgodnie z właściwością (data wpływu do tut. Biura 27 stycznia 2012 r.). Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 3 kwietnia 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-96/12/AB, IBPP2/443-83/12/RSz wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 16 kwietnia 2012 r. Z uzupełnienia wniosku jednoznacznie nie wynikało, jakimi dokumentami potwierdzającymi nieściągalność wierzytelności dysponuje Wnioskodawca, dlatego też pismem z dnia 26 kwietnia 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-96/12/AB, IBPP2/443-83/12/RSz ponownie wezwano do uzupełnienia wniosku, co też nastąpiło w dniu 15 maja 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie ubojni oraz sprzedaży mięsa i żywca. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, końcem lat dziewięćdziesiątych, Wnioskodawca sprzedał Spółce z o.o. towar na łączną kwotę 182.209,80 zł. Spółka ta ogłosiła upadłość. Z tej też przyczyny prowadzone przeciwko niej postępowanie egzekucyjne okazało się całkowicie bezskuteczne, i zostało przez komornika umorzone. Podobna sytuacja miała miejsce w 2009 r., kiedy to na rzecz innego podmiotu, Wnioskodawca sprzedał towar na łączną kwotę 30.069,00 zł Również w tym wypadku komornik w 2011 r. umorzył postępowanie egzekucyjne, wobec braku majątku podlegającego egzekucji. W pytaniach dotyczących przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca dodał, iż kwoty te nie byłe wcześniej zaliczone do kosztów podatkowych oraz były uprzednio zaliczone do przychodów, a Wnioskodawca zapłacił od nich należny podatek dochodowy.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w pismach z dnia 12 kwietnia i 10 maja 2012 r. Wnioskodawca dodatkowo wyjaśnił, że:

* dokumentami potwierdzającymi nieściągalność wierzytelności są postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z powodu braku majątku podlegającego egzekucji, wydane przez komorników prowadzących przeciwko dłużnikom postępowania egzekucyjne. Także Wnioskodawcy nie udało się ustalić, czy istnieje jakiegokolwiek majątek dłużników, z którego mógłby zaspokoić swoje roszczenia stwierdzone orzeczeniami sądowymi,

* ponieważ przedmiotowe wierzytelności stwierdzone zostały prawomocnymi orzeczeniami sądowymi i co do nich prowadzone było postępowanie egzekucyjne, wierzytelności te nie uległy przedawnieniu,

* wskazane we wniosku kwoty nieściągalnych wierzytelności (182.209,80 zł i 30.069,00 zł) są kwotami brutto; nie są one pomniejszone o podatek VAT; kwoty te uznane zostały uprzednio za przychody należne,

* wierzytelność nieściągalna w kwocie 182.209,80 zł została uznana przez Wnioskodawcę, jako odpowiadająca stanowi faktycznemu w 2004 r., natomiast wierzytelność nieściągalna w kwocie 30.069,00 zł w 2011 r., kiedy Wnioskodawca otrzymał postanowienie komornika o umorzeniu postępowania egzekucyjnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wobec umorzenia w 2004 r. postępowania egzekucyjnego, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca może kwotę 182.209,80 zł w 2011 r. zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Czy na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwotę 30.069,00 zł, Wnioskodawca może zaliczyć w 2011 r. do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w obu wypadkach do kosztów uzyskania przychodów może w 2011 r. zaliczyć całe kwoty, które są równowartością sprzedanego towaru, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione. Zauważyć przy tym należy, iż kwestie związane z przedawnieniem roszczeń, w tym związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), których wykładnia nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem przepisy tej ustawy nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w związku z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Zgodnie z art. 23 ust. 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

Artykuł 23 ust. 2 ww. ustawy, zawiera zamknięty katalog orzeczeń, których wydanie przez właściwy organ pozwala uznać nieściągalność danej wierzytelności za uprawdopodobnioną. Jednakże aby wierzytelność mogła być uznana za nieściągalną i w konsekwencji zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, z treści wydawanych w ramach postępowania egzekucyjnego postanowień organów egzekucyjnych powinien wynikać fakt braku majątku dłużnika na zaspokojenie choćby części określonej wierzytelności.

W świetle powyższych przepisów zaliczenie nieściągalnej wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów możliwe jest tylko wtedy, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

Zauważyć jednocześnie należy, iż w myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W świetle ww. przepisów, jeżeli w kwocie nieściągalnej wierzytelności zawarty jest podatek od towarów i usług, to do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wyłącznie wierzytelność w kwocie netto (tekst jedn.: kwocie pomniejszonej o ten podatek). Należny podatek od towarów i usług, zawarty w kwocie wierzytelności nie podlegał bowiem zaliczeniu do przychodów należnych, dlatego też nie może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, mając na uwadze obowiązujący stan prawny, stwierdzić należy, iż w przypadku gdy wierzytelności zostały wcześniej zaliczone do przychodów należnych na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie są przedawnione w świetle przepisów kodeksu cywilnego, a ich nieściągalność została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów nie wcześniej jednak, niż zostanie spełniony ostatni z warunków.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest w posiadaniu postanowień o umorzeniu postępowań egzekucyjnych z powodu braku majątku podlegającego egzekucji, wydanych przez komorników prowadzących przeciwko dłużnikom postępowania egzekucyjne. Ponadto, z uzupełnienia wniosku wynika, że wskazane we wniosku wierzytelności nieściągalne są kwotami brutto; nie są one pomniejszone o podatek VAT. Z tym, że nieściągalne wierzytelności w kwocie 182.209,80 zł zostały uznane przez Wnioskodawcę, jako odpowiadające stanowi faktycznemu w 2004 r., natomiast nieściągalne wierzytelności w kwocie 30.069,00 zł w 2011 r., kiedy Wnioskodawca otrzymał postanowienie komornika o umorzeniu postępowania egzekucyjnego.

Stwierdzić zatem należy, iż skoro wierzytelności, o których mowa we wniosku spełniają przedstawione wyżej warunki, to co do zasady, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, jednakże w kwocie netto, a nie w całej kwocie (kwota brutto), jak wskazał we wniosku Wnioskodawca oraz w dacie uprawomocnienia się postanowień dokumentujących ich nieściągalność i o ile w tej dacie Wnioskodawca uznał ww. postanowienia za odpowiadające stanowi faktycznemu.

W konsekwencji, jeżeli postanowienia dokumentujące nieściągalność wierzytelności uprawomocniły się w latach wcześniejszych, to wierzytelności których te postanowienia dotyczą mogą zostać, z zastrzeżeniem wskazanych powyżej warunków, zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wyłącznie poprzez złożenie stosownej korekty zeznań podatkowych, za lata podatkowe w których uprawomocniły się postanowienia organu egzekucyjnego i Wnioskodawca uznał je jako odpowiadające stanowi faktycznemu.

Nadmienić przy tym należy, iż w myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. upłynął 30 kwietnia 2005 r., co oznacza, iż zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004, co do zasady, uległo przedawnieniu z upływem dnia 31 grudnia 2010 r. Tym samym, nie jest możliwe złożenie stosownej korekty zeznania podatkowego za tenże rok podatkowy, a tym samym i zaliczenie pierwszej ze wskazanych we wniosku wierzytelności do kosztów podatkowych.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stanowisko Wnioskodawcy, że całe kwoty, które są równowartością sprzedanego towaru, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w 2011 r. pozarolniczej działalności gospodarczej jest nieprawidłowe. W 2011 r. Wnioskodawca, z ww. zastrzeżeniem, mógłby zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę 30.069,00 zł, jednakże pomniejszoną o podatek VAT.

Jednocześnie nadmienić należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ocena, czy wierzytelności, o których mowa we wniosku nie uległy przedawnieniu.

Nadmienić należy, iż spełnienie ww. przesłanek zaliczenia wierzytelności nieściągalnych do kosztów podatkowych może zostać zweryfikowane przez upoważniony organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.