IBPBI/1/415-932/13/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z 11 września 2013 r. (data wpływu do Organu 12 września 2013 r.), uzupełnionym 2 i 4 grudnia 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą lokalu użytkowego, o którym mowa we wniosku - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 września 2013 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą lokalu użytkowego, o którym mowa we wniosku. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 25 listopada 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-932/13/AP, IBPP2/443-845/13/IK, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 2 i 4 grudnia 2013 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni zamierza sprzedać lokal użytkowy znajdujący się w budynku spółdzielczym, będącym od ponad 5 lat własnością Wnioskodawczyni i jej córki (po 1/2 części). Lokal ma założoną księgę wieczystą, a urząd miasta przesyła decyzje płatniczą dot. dzierżawy wieczystej tej części działki, która przynależy do ww. lokalu oraz podatku od nieruchomości. Wnioskodawczyni jest emerytką i prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, a przedmiotowy lokal amortyzuje w ramach tej działalności. Obecnie obroty w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej drastycznie zmalały i zmuszona jest zakończyć tą działalność, a lokal sprzedać.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 1 grudnia 2013 r., wskazano m.in., że:

* Wnioskodawczyni od 1990 r. prowadzi jednoosobowo pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną na "zasadach ogólnych,

* lokal, tj. spółdzielcze prawo do lokalu, został nabyty w kwietniu 1998 r. Od 13 maja 2008 r. Wnioskodawczyni przysługuje prawo własności tego lokalu,

* lokal użytkowy wykorzystywany jest na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej od 1990 r., tj. od chwili rozpoczęcia działalności gospodarczej,

* lokal ten jest środkiem trwałym wprowadzonym do ewidencji środków trwałych w 1998 r.,

* wydatki - opłaty zwane "czynszem" wpłacane do spółdzielni mieszkaniowej stanowią koszty uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej,

* ww. lokal zostanie sprzedany równocześnie z zakończeniem działalności gospodarczej i wykreślony z ewidencji środków trwałych,

* sprzedaży ww. lokalu Wnioskodawczyni dokona wspólnie z córką jednemu nabywcy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Jaka jest wysokość podatku dochodowego przy sprzedaży ww. lokalu użytkowego i kto powinien go zapłacić - kupujący czy sprzedający.

(pytanie wymienione we wniosku jako pierwsze)

Zdaniem Wnioskodawczyni, podatek dochodowy należny od sprzedaży lokalu winien uiścić kupujący tą nieruchomość.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), odrębnym źródłem przychodów są określone w pkt 3 i 8 tego przepisu:

- pozarolnicza działalność gospodarcza,

- odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednakże przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie (art. 10 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ww. ustawy).

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane, w tym z powodu jej likwidacji. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Jednocześnie zauważyć należy, iż zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie.

Przy czym, w myśl art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. a ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z powołanych wyżej przepisów art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. a oraz art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. a ww. ustawy wynika, że przychody z odpłatnego zbycia wszystkich składników majątku, a więc również składników majątku trwałego, pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej, jeżeli zbycie to następuje przed upływem sześciu lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie do dnia ich odpłatnego zbycia, stanowią przychód z tej działalności.

Zatem, przy ustaleniu źródła przychodu ze sprzedaży lokalu użytkowego, stanowiącego środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej, istotny jest okres jaki upłynął pomiędzy datą wycofania środka trwałego z prowadzonej działalności gospodarczej, bądź datą likwidacji tej działalności, a datą jego sprzedaży. Jeżeli okres ten nie przekracza sześcioletniego okresu, o którym mowa w ww. przepisach, to przychód uzyskany ze sprzedaży tego środka trwałego stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że od 1990 r. Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobowo pozarolniczą działalność gospodarczą w lokalu użytkowym. Lokal ten, tj. spółdzielcze prawo do lokalu, został nabyty w kwietniu 1998 r. Od 13 maja 2008 r. Wnioskodawczyni przysługuje prawo własności tego lokalu. Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem ww. lokalu w 1/2 części, a w pozostałej części współwłaścicielem jest jej córka. W 1998 r. ww. lokal został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej. Wydatki z tytułu czynszu za ww. lokal zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni wraz z córką zamierzają wspólnie sprzedać ww. lokal jednemu nabywcy. Przedmiotowy lokal zostanie sprzedany równocześnie z zakończeniem działalności gospodarczej i zostanie wykreślony z ewidencji środków trwałych.

Mając na względzie powołane przepisy oraz treść złożonego wniosku, w pierwszej kolejności zauważyć należy, iż nie jest możliwe równoczesne dokonanie sprzedaży nieruchomości i zlikwidowanie prowadzonej działalności gospodarczej. Zawsze bowiem jedna z ww. czynności poprzedzi drugą. Niezależnie jednak od tego, która z tych czynności prawnych nastąpi wcześniej, dla Wnioskodawczyni wywoła zbliżone skutki prawne, na gruncie przepisów prawa podatkowego. W tym też zakresie stwierdzić należy, że jeżeli sprzedaż przedmiotowego lokalu, stanowiącego środek trwały w prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej nastąpi przed likwidacją prowadzonej działalności gospodarczej, to przychód uzyskany z tej sprzedaży będzie przychodem ze sprzedaży środka trwałego na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w sytuacji, gdy sprzedaż ta nastąpi po zakończeniu (likwidacji) prowadzonej działalności gospodarczej, to przychód z tej sprzedaży będzie przychodem ze sprzedaży składnika majątku pozostałego na dzień zakończenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. a) ww. ustawy.

Przy czym, dla Wnioskodawczyni jako współwłaściciela tej nieruchomości, przychodem ze sprzedaży będzie jedynie ta część przychodu, która odpowiada jej udziałowi w prawie własności ww. nieruchomości.

W myśl bowiem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Reasumując, przychód uzyskany ze sprzedaży ww. lokalu, w części w jakiej przypada udział Wnioskodawczyni w prawie jego własności, winien zatem zostać doliczony do przychodów z działalności gospodarczej i będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach stosowanych do opodatkowania prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc (jak wskazała Wnioskodawczyni) na tzw. zasadach ogólnych, czyli wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć również należy, iż zgodnie z art. 24 ust. 3a ww. ustawy, w razie likwidacji działalności gospodarczej, w tym także w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.

Zatem, treść art. 24 ust. 3a ww. ustawy, nakłada na podatników likwidujących prowadzoną przez nich pozarolniczą działalność gospodarczą obowiązek sporządzenia wykazu składników majątku na dzień likwidacji tej działalności, a więc wykazu zawierającego wszystkie składniki majątku pozostałe na dzień likwidacji działalności gospodarczej. Powyższe oznacza, że jeżeli Wnioskodawczyni dokona sprzedaży przedmiotowego lokalu użytkowego po zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej, to w sporządzonym na dzień likwidacji wykazie składników majątku pozostałych na dzień likwidacji, winna wykazać ww. składnik majątku.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w pozostałym zakresie będącym przedmiotem wniosku ORD-IN, tj. w zakresie pytania wymienionego we wniosku jako drugie, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.