IBPBI/1/415-931/09/ESZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 28 sierpnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku od towarów i usług - jest prawidłowe.

W dniu 28 sierpnia 2009 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku od towarów i usług.

Pismem z dnia 25 sierpnia 2009 r. Znak: ILPB1/415-897/09-2/AMN działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu przesłał przedmiotowy wniosek do tut. Biura celem załatwienia zgodnie z właściwością miejscową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej (dalej: "Spółka"), świadczącej usługi w zakresie doradztwa prawnego. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności Spółka ponosi koszty organizacji spotkań z kontrahentami oraz potencjalnymi kontrahentami. Wydatki te można podzielić na dwie kategorie:

Pierwszą kategorię (dalej: "Pierwsza kategoria wydatków") stanowią wydatki ponoszone na zakup kawy, herbaty, napojów bezalkoholowych, drobnych przekąsek (ciastka, paluszki, słodycze, owoce), podawanych podczas spotkań oraz negocjacji z kontrahentami lub potencjalnymi kontrahentami w siedzibie Spółki, jak również podczas (z reguły) nieodpłatnych seminariów organizowanych przez Spółkę dla klientów, zarówno w siedzibie, jak również poza siedzibą Spółki. Seminaria te poświęcone są omówieniu najistotniejszych zmian przepisów prawa, istotnych orzeczeń sądowych itp.

Do kategorii tej należą także wydatki na zakup usług cateringowych, obejmujących przygotowanie przekąsek (składających się przykładowo z zestawu kanapek, gorącej kawy i herbaty, owoców, sałatki). Także w tym przypadku przekąski podawane są kontrahentom Spółki, podczas dłuższych spotkań, negocjacji lub seminariów i służą ich sprawnemu przeprowadzeniu.

Drugą kategorię (dalej: "Druga kategoria wydatków") stanowią wydatki ponoszone na zakup usług gastronomicznych, ponoszone podczas spotkań z kontrahentami w restauracjach oraz hotelach. Podatnik nie zalicza powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie, na podstawie art. 86 ust. 1 pkt 3 (winno być art. 88 ust. 1 pkt 4) ustawy o VAT, Spółka nie dokonuje obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tej kategorii usług.

Wątpliwości podatnika dotyczą zasad kwalifikowania opisanych powyżej wydatków do kosztów uzyskania przychodów

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kwota nie podlegającego odliczeniu na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 3 (winno być art. 88 ust. 1 pkt 4) ustawy o VAT, podatku naliczonego VAT przy nabyciu opisanej w stanie faktycznym Drugiej kategorii wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota niepodlegającego odliczeniu, na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 3 (winno być art. 88 ust. 1 pkt 4) ustawy o VAT, podatku naliczonego VAT przy nabyciu opisanej w stanie faktycznym Drugiej kategorii wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów.

Regulacja art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o p.d.o.f., (podobnie jak pozostałe wyjątki wskazane w art. 23 Ustawy o p.d.o.f.) odnosi się wyłącznie do kwoty netto (tj. bez podatku od towarów i usług), ponoszonych przez podatników wydatków. Wynika to z regulacji art. 23 ust. 1 pkt 43 ww. ustawy, która w sposób odrębny i kompleksowy reguluje zasady kwalifikowania naliczonego (oraz należnego) podatku od towarów i usług jako kosztu uzyskania przychodów. Przewidziane w tej regulacji zasady kwalifikowania podatku od towarów i usług, jako kosztu uzyskania przychodu mają zastosowanie niezależnie od okoliczności, czy kwota netto wynikająca z zakupionego towaru bądź usługi znajduje się w katalogu wyłączeń przewidzianym w art. 23 Ustawy o p.d.o.f.

Zgodnie z tym przepisem, co do zasady, naliczony podatek od towarów i usług nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Zasada ta wynika z konstrukcji prawnej tego podatku, zgodnie z którą w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikom przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Konsekwentnie, skoro podatek naliczony jest neutralny dla podatników, nie stanowi on ich kosztów uzyskania przychodów.

Zasada neutralności nie jest jednak zasadą bezwzględną i doświadcza ona ograniczeń na gruncie Ustawy o VAT. Przykładem takiego ograniczenia jest regulacja art. 88 ust. 1 pkt 3 (winno być art. 88 ust. 1 pkt 4) ustawy o VAT, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, (z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób). W takich przypadkach ustawodawca wprowadził możliwość kwalifikowania nieodliczalnego podatku naliczonego jako kosztu uzyskania przychodów.

Zgodnie z omawianą regulacją, jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Aby więc naliczony podatek od towarów i usług mógł być traktowany jako koszt uzyskania przychodów, muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki:

* podatek ten musi dotyczyć towarów i usług, które zostały nabyte w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług,

* naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Przedstawione w zdarzeniu przyszłym towary i usługi należące do Drugiej kategorii wydatków nabywane są w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, dlatego też spełnione są wszystkie warunki, aby niepodlegający odliczeniu podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług należących do tej kategorii mógł być traktowany jako koszt uzyskania przychodów. W konsekwencji, naliczony przy nabyciu opisanej w stanie faktycznym drugiej kategorii wydatków podatek od towarów i usług stanowi koszt uzyskania przychodów.

Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca powołał:

* interpretacje Ministra Finansów z dnia 30 marca 2009 r., DD6/8213-141/MZG/08/PK-383,

oraz interpretacje indywidualne:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 stycznia 2008 r., IP-PB3-423-125/07-4/GJ,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 grudnia 2008 r., IPPB3/423-1469/08-2/Kr,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 lutego 2008 r. IBPB3/423-317/07/AP,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 lipca 2008 r., ILPB3/423-213/08-2/EK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawę prawną kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów stanowi przepis art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 23 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W zamkniętym katalogu kosztów niezaliczanych przez ustawodawcę do kosztów uzyskania przychodów ujęto między innymi wydatki na reprezentację, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych (art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Za koszty uzyskania przychodów nie uważa się również, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatku od towarów i usług. Zasada ta wynika z konstrukcji prawnej tego podatku, który z założenia jest neutralny dla przedsiębiorców. Zgodnie bowiem z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 (tj. osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej oraz osobie fizycznej, wykonującej samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności), przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy przepisu art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a) tiret drugi ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów jest podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług, podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych (z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób). W konsekwencji podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia usług hotelowych i gastronomicznych.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, iż "drugą kategorię wydatków" stanowią wydatki na zakup usług gastronomicznych ponoszonych podczas spotkań z kontrahentami w restauracjach oraz hotelach. Wydatki te, nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów i Spółka nie dokonuje obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tej kategorii usług.

Wobec powyższego niepodlegająca odliczeniu na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, kwota podatku naliczonego VAT, związanego z powyższymi wydatkami może stanowić koszt uzyskania przychodów prowadzonej przez Spółkę pozarolniczej działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup poczęstunku dla kontrahentów wydano odrębną interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.