IBPBI/1/415-88/09/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Cywilnej przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 30 stycznia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 3 kwietnia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych rozwiązania spółki cywilnej dla wspólnika tej spółki, który zamierza jednoosobowo prowadzić działalność gospodarczą - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 stycznia 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozwiązania spółki cywilnej dla wspólnika tej spółki, który zamierza jednoosobowo prowadzić działalność gospodarczą.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego też pismem z dnia 24 marca 2009 r. wezwano do jego uzupełnienia.

W dniu 3 kwietnia 2009 r. do tut. Biura wpłynął uzupełniony wniosek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka cywilna istnieje od 1998 r. Jest prężnie działającą firmą na rynku polskim i zagranicznym. Wspólnicy posiadają po 50% udziałów. Przy założeniu spółki wspólnicy wnieśli wkłady w kwocie po 5.000 zł - każdy. Spółka sprzedaje usługi reklamowe także do krajów Unii Europejskiej oraz zakupuje głosy lektorskie z krajów Unii Europejskiej. Jeden ze wspólników jest chory. Istnieje duże ryzyko jego śmierci. Wspólnicy nie chcą nikogo wprowadzać do firmy więc z chwilą śmierci jednego z udziałowców firma ulega likwidacji.

Po likwidacji firmy, jeden ze wspólników chciałby nadal kontynuować działalność w budynku należącym obecnie do firmy, rejestrując działalność na siebie i przejmując wszystkich pracowników. Po sądowym przeprowadzeniu spadku, połowę majątku firmy - między innymi 50% wartości tego budynku (drugi wspólnik) spłacałby na rzecz spadkobierców.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy po likwidacji firmy, gdy jeden ze wspólników nadal będzie kontynuował działalność w ww. budynku, zakładając firmę na siebie, spłacając spadkobierców - występuje podatek pomiędzy różnica wniesionego wkładu do firmy a wartością środków trwałych przy likwidacji działalności gospodarczej i czy należy go rozliczyć wg odpowiedniej stawki podatkowej w PIT-36 końcem roku - art. 21 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy, sprecyzowanym w odpowiedzi na wezwanie i ujętym w piśmie z 31 marca 2009 r. (wpływ do tut. Biura 3 kwietnia 2009 r.), gdy po likwidacji firmy jeden ze wspólników będzie kontynuował działalność w ww. budynku należącym do firmy, nie występuje podatek pomiędzy różnica wniesionego wkładu do firmy a wartością środków trwałych przy likwidacji i nie należy go rozliczać wg odpowiedniej stawki podatkowej w PIT-36 - zgodnie z art. 21 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. - określanego w dalszej części skrótem k.c.) przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Kwestię sposobu wzajemnych rozliczeń w związku z rozwiązaniem spółki normuje art. 875 § 2 k.c., zgodnie z którym, z majątku pozostałego po zapłaceniu długów spółki zwraca się wspólnikom ich wkłady, stosując odpowiednio przepisy o zwrocie wkładów w razie wystąpienia wspólnika ze spółki. Przy czym, od chwili rozwiązania spółki stosuje się odpowiednio do wspólnego majątku wspólników przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów poniższych (art. 875 § 1 K.c). W myśl art. 871 § 1 tej ustawy, wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia - wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Cytowany wyżej art. 871 k.c., normując sposób rozliczenia się ze wspólnikiem występującym ze spółki cywilnej stanowi, że wartość wkładu wspólnika występującego ze spółki oraz część wartości wspólnego majątku, pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników wypłaca się w pieniądzu. Przepis ten, jak się przyjmuje w piśmiennictwie i orzecznictwie sądów ma charakter względnie obowiązujący, co oznacza, że wspólnicy w uchwale lub umowie mogą określić odmienne zasady rozliczenia wspólnika występującego ze spółki. Zatem, dopuszczalne jest (jeżeli wspólnicy tak ustalą), że tytułem zwrotu wkładów oraz wypłaty części wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, występujący ze spółki wspólnik otrzyma na własność np. budynek, należący obecnie do firmy. Przepisy ww. Kodeksu nie przewidują odrębnego od ww. sposobu postępowania, w przypadku gdy rozwiązanie dwuosobowej spółki cywilnej następuje w związku ze śmiercią jednego ze wspólników.

Artykuł 872 k.c. wskazuje jedynie, iż można w umowie spółki zastrzec, że spadkobiercy wspólnika wejdą do spółki na jego miejsce (...). Sytuacja taka nie ma jednak miejsca w przedmiotowej sprawie.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wspólnicy spółki cywilnej są opodatkowani w stosunku do udziału w dochodzie. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W konsekwencji każdy ze wspólników oblicza odrębnie dochód z udziału w spółce i każdy samodzielnie od tego dochodu oblicza podatek dochodowy. W przypadku śmierci jednego ze wspólników, obowiązek podatkowy w tym zakresie powstaje po stronie spadkobierców.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w majątku spółki cywilnej znajduje się nieruchomość wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, a po rozwiązaniu spółki będącym następstwem śmierci jednego ze wspólników, drugi wspólnik zamierza w nieruchomości kontynuować pozarolniczą działalność gospodarczą, spłacając połowę wartości budynku na rzecz spadkobierców.

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od opodatkowania są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej.

W konsekwencji wkład zwrócony wspólnikowi w związku z likwidacją spółki cywilnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy - do wysokości, w jakiej został do tej spółki wniesiony, tj. w przedmiotowej sprawie do wysokości 5.000 złotych.

Natomiast różnica pomiędzy wypłaconą wartością wkładu (obejmującego udział wspólnika we współwłasności nieruchomości), a wartością wkładu wniesionego przez wspólnika do spółki podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dla opodatkowania tego dochodu bez znaczenia jest czy wspólnik nadal zamierza prowadzić pozarolniczą działalność gospodarczą w nieruchomości będącej do chwili likwidacji własnością obu wspólników spółki i czy zamierza dokonać spłaty połowy majątku firmy.

Przychód z tytułu otrzymanego wkładu, ponad wartość zwolnioną od opodatkowania należy zakwalifikować do przychodów z praw majątkowych, o których mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści tego przepisu źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c). W myśl przepisu art. 18 ww. ustawy o podatku od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mimo, iż posługują się terminem "prawa majątkowe", nie definiują tego pojęcia. Wobec tego zasadnym jest przyjęcie, iż prawo majątkowe to najogólniej rzecz biorąc prawo podmiotowe pozostające w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego. Jest to uprawnienie określonego podmiotu, które związane jest z jego majątkiem. Wyliczenie w przepisie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych praw majątkowych, z których przychody podlegają opodatkowaniu, nie ma charakteru wyczerpującego, o czym świadczy przede wszystkim posłużenie się przez ustawodawcę terminem "w szczególności". Skoro zatem katalog przychodów z praw majątkowych ma charakter otwarty, to uprawnionym jest zaliczenie do niego także innych praw majątkowych literalnie nie wymienionych w tym przepisie.

Reasumując należy stwierdzić, iż na gruncie przedmiotowej sprawy w następstwie rozwiązania dwuosobowej Spółki cywilnej u wspólnika, który zamierza jednoosobowo prowadzić działalność gospodarczą, wypłacony temu wspólnikowi udział w majątku tej Spółki (również w postaci przyznanej mu na wyłączność własności nieruchomości), nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko do wysokości wniesionego do tej Spółki wkładu. Natomiast wypłata należności ponad wartość wniesionego wkładu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym jako dochód z praw majątkowych.

W świetle art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody m.in. z praw majątkowych podlegają kumulacji z innymi dochodami i należy je wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. W tym samym terminie należy wpłacić należny za rok podatkowy podatek, obliczony zgodnie z określoną w art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy skalą podatkową.

Z uwagi na powyższe stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.