IBPBI/1/415-802/11/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 25 lutego 2011 r. Sygn. akt I SA/Kr 1536/10, uchylającym interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 17 czerwca 2010 r. Znak: IBPBI/1/415-308/10/KB - wniosku z dnia 16 marca 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 24 marca 2010 r.), uzupełnionego w dniach 29 marca 2010 r. oraz 8 czerwca 2010 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia znaku towarowego do spółki komandytowej - jest prawidłowe.

W dniu 24 marca 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia znaku towarowego do spółki komandytowej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 21 maja 2010 r. Znak IBPBI/1/415-308/10/KB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 8 czerwca 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiada zarejestrowany na niego znak słowno - graficzny, tj. znak towarowy. Zamierza wnieść go do spółki komandytowej, w której jest komandytariuszem. Znak towarowy nie stanowi składnika majątku związanego z działalnością gospodarczą. Znak ten zostanie wniesiony do spółki komandytowej, jako wkład niepieniężny określony według wartości rynkowej, ustalonej rzez biegłego na okres poprzedzający dzień wniesienia wkładu. Tak określona wartość zostanie wpisana do umowy spółki komandytowej, jako wartość wkładu Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z dnia 1 czerwca 2010 r. wskazano m.in., iż:

* znak towarowy zostanie wniesiony do spółki komandytowej, której Wnioskodawca jest już wspólnikiem,

* w związku z wniesieniem tego znaku zwiększy się wartość wkładu Wnioskodawcy w spółce oraz wysokość jego udziału w zysku tej spółki, proporcjonalnie do wzrostu wartości wkładu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie znaku towarowego do spółki komandytowej tytułem wkładu niepieniężnego, będzie skutkowało powstaniem przychodu dla Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 10 ust. 1 pkt 3, 8 i 9 w związku z art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wniesienie znaku towarowego do spółki komandytowej tytułem wkładu niepieniężnego nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej, a z punktu widzenia prawa podatkowego nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Spółka komandytowa jest zatem transparentna podatkowo. W związku z tym podmiotami obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez nią dochodów (podatnikami) są jej poszczególni wspólnicy.

W interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 17 czerwca 2010 r. Znak: IBPBI/1/415-308/10/KB, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych wniesienia znaku towarowego do spółki komandytowej, stwierdzając m.in., iż przedmiotem planowanego wniesienia będzie prawo majątkowe, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wniesienie to będzie stanowiło odpłatne zbycie tego prawa. W zamian bowiem za przeniesienie tego prawa na spółkę komandytową Wnioskodawca otrzyma prawo do większego udziału w zysku tej spółki. W konsekwencji, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził, iż wniesienie wskazanego we wniosku znaku towarowego do spółki komandytowej skutkuje u Wnioskodawcy powstaniem przychodu z praw majątkowych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ww. interpretację indywidualną, po uprzednim wezwaniu Organu do usunięcia naruszenia prawa, Wnioskodawca zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, prawomocnym wyrokiem z dnia 25 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 1536/10, uchylił ww. interpretację indywidualną z dnia 17 czerwca 2010 r. Znak: IBPBI/1/415-308/10/KB.

W ślad za orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w przedmiotowej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w ww. wyroku stwierdził, iż "czynność polegająca na wniesieniu do spółki osobowej wkładu niepieniężnego ma charakter nieodpłatny. W przypadku bowiem aportu wnoszonego do spółki osobowej, jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport, osoba taka otrzymuje jedynie udziały. One zaś są surogatem uprawnień nie tylko natury materialnej (nabycie prawa do udziału w zyskach spółki) ale są wyznacznikiem przede wszystkim praw korporacyjnych, a więc związanych z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. Stąd, do czasu aż nastąpi zbycie udziału w takiej spółce, dotąd po stronie wspólnika nie wystąpi dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Aby móc mówić o sytuacji "odpłatnego zbycia", w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca powinna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby więc miejsce w wypadku sprzedaży przedmiotu aportu. W przypadku zatem wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, nie występuje pojęcie "ceny", które jest właściwe dla wynagrodzenia z umów sprzedaży. (...) Nawet gdyby przyjąć, że doszło do zbycia przedsiębiorstwa, to i tak czynność ta nie mogłaby zostać opodatkowana. Wskazywane bowiem przez organy podatkowe przepisy wymagają, aby doszło do odpłatnego zbycia. Tymczasem w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy, nie występuje "odpłatne zbycie". (...) aby zaoferowanie aportu generowało podlegający opodatkowaniu dochód, konieczne jest, aby aport był wniesiony do spółki kapitałowej, a nie osobowej. (...) Nieprawidłowa jest argumentacja organu podatkowego, że w niniejszej sprawie dochodzi do zbycia prawa majątkowego, które uregulowane zostało w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Faktycznie w przepisie tym jest mowa o powstaniu przychodu w przypadku zbycia prawa majątkowego. Nie można jednak pojęcia "zbycie" interpretować w art. 18 inaczej, aniżeli tego samego pojęcia użytego w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a. Nie istnieje możliwość racjonalnego wytłumaczenia, że w przypadku, gdy przedmiotem wkładu do spółki osobowej są udziały spółki kapitałowej, nie dochodzi do ich odpłatnego zbycia - choć analogiczny przepis do art. 18 obowiązuje, zaś w przypadku wniesienia prawa majątkowego, jest to odpłatne zbycie. (...) Jeżeli prawo majątkowe zostaje wniesione do spółki kapitałowej, to wówczas zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, przychodem podlegającym opodatkowaniu jest nominalna wartość udziałów bądź akcji otrzymanych w zamian za to prawo - jako wkład niepieniężny. Z kolei w przypadku, jeżeli prawo takie zostaję wniesione, jako wkład do spółki osobowej, brak jest przepisu prawnego, z którego można by wyprowadzić powstanie przychodu po stronie wnoszącego aport. Skoro zaś brak jest przychodu, brak jest możliwości dokonania opodatkowania operacji polegającej na wniesieniu prawa majątkowego do spółki osobowej, jako aportu, w zamian za udziały takiej spółki".

Prawomocny wyrok WSA wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. Biura w dniu 4 sierpnia 2011 r.

Mając na uwadze uzasadnienie ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 16 marca 2010 r. stwierdza, iż w świetle zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w 2010 r., stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych wniesienia znaku towarowego do spółki komandytowej - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. - określanego w dalszej części skrótem k.s.h.), spółka komandytowa jest spółką osobową. Stosownie do postanowień art. 8 k.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Ponieważ spółka komandytowa nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników, nie jest ona podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego. Podmiotami takimi są natomiast wspólnicy takiej spółki. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi, czy prawnymi podlegają odpowiednio opodatkowaniu na zasadach określonychw ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) albo opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Pojęcie wkładu do spółki osobowej uregulowane zostało w art. 48 § 2 k.s.h. Wynika z niego, że wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki. Udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu (art. 50 § 1 K.s.h).

Z powyższego wywieść należy, że:

* wniesienie do spółki osobowej określonych rzeczy, czy też praw majątkowych jako wkładu niepieniężnego, jest formą ich zbycia,

* wspólnik przystępujący do spółki osobowej, uzyska w niej udział, stosownie do wartości wprowadzonego do spółki wkładu.

Należy także wskazać na treść art. 28 k.s.h., według którego majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia oraz art. 48 § 3 k.s.h., stanowiącego, iż prawa, które wspólnik zobowiązuje się wnieść do spółki, uważa się za przeniesione na spółkę. Zarówno te przepisy, jak i wcześniej przytoczony art. 8 k.s.h., w sposób jednoznaczny przesądzają, iż majątek spółki osobowej jest wyodrębniony od majątku wspólników.

Ww. ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stanie prawnym obowiązującym w 2010 r., nie zawierała szczególnych unormowań odnoszących się do wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci znaku towarowego do spółki osobowej. Zawierała jednakże określenie przedmiotu opodatkowania.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci wskazanego we wniosku znaku towarowego, jako wkładu do spółki osobowej prawa handlowego stanowi niewątpliwie jego zbycie, gdyż dochodzi przy tej czynności do przeniesienia własności tego znaku na spółkę. Zbycie to nie ma jednak charakteru odpłatnego. Odpłatną czynnością jest bowiem - stosując wykładnię językową - taka czynność, za którą się płaci, wymagająca zapłacenia, wymagająca zwrotu kosztów (por. Uniwersalny słownik języka polskiego, pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003, s. 1163 oraz Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, Warszawa 2002, s. 448).

Wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci ww. znaku towarowego do spółki osobowej prawa handlowego nie pociąga natomiast za sobą otrzymania przez wnoszącego tak rozumianej odpłatności.

Z wyżej wskazanych względów, wniesienie przez osobę fizyczną wkładu w postaci znaku towarowego do spółki osobowej (spółki komandytowej), jako aportu nie powoduje po stronie wnoszącego powstania dochodu (przychodu) w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Biorąc powyższe pod uwagę, wskazać należy, że czynność wniesienia aportu do osobowej spółki prawa handlowego jest neutralna z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, iż wniesienie znaku towarowego do spółki komandytowej tytułem wkładu niepieniężnego nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31 - 511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.