IBPBI/1/415-787/12/ZK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2012 r., złożonym osobiście w tym samym dniu w tut. Biurze, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodów (dochodów) uzyskiwanych z prowadzenia wskazanej we wniosku działalności - jest prawidłowe.

W dniu 2 lipca 2012 r. w tut. Biurze został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodów (dochodów) uzyskiwanych z prowadzenia wskazanej we wniosku działalności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Od dnia 1 lipca 2012 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła działalność w zakresie:

* chowu i hodowli zwierząt pozostałych oraz

* pozostałych pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej nie klasyfikowanych.

Ww. hodowla będzie hodowlą kotów rasowych. Ta forma pracy nie podlega klasyfikacji działalności gospodarczej, jest ujęta, jako pozostałe działy specjalne produkcji rolnej i podlega opodatkowaniu raz w roku na podstawie zadeklarowanej liczby zwierząt stada podstawowego. Wnioskodawczyni, jako dodatkowe zajęcie, będzie prowadziła również prezentację kotów rasowych połączoną z formami edukacji, w zakresie traktowania zwierząt, tego co zrobić w przypadku znalezienia bezdomnych zwierząt, itp. Prezentacje będą prowadzone w szkołach podstawowych w klasach 1-3 i przedszkolach, w celu zapewnienia bardziej stałej i pewniejszej formy finansowania, umożliwiającej jej opłacanie składek ZUS i będącej pewnym źródłem finansowania prowadzonej hodowli.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Jak opodatkować ww. działalność.

Czy hodowlę Wnioskodawczyni może opodatkować jako działy specjalne produkcji rolnej, a przychody z tytułu pokazów, na zasadach określonych w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, te dwie działalności należy rozdzielić. Oznacza to, że hodowlę kotów należy zgłosić i płacić podatek, jak za "pozostałe działy produkcji rolnej". W przypadku działalności polegającej na prezentacji kotów należy natomiast określić liczbę kotów, które będą brały udział w prezentacjach (np. 4 kotki), a uzyskane przychody wykazać w księdze przychodów i rozchodów. Wnioskodawczyni uważa, że powinna wszystkie dochody (winno być przychody) uzyskane z prezentacji, ująć w podatkowej księdze przychodów i rozchodów i ma prawo pomniejszyć je o koszty uzyskania przychodów, tj. koszty żwirku i pokarmu, jak również koszty opieki weterynaryjnej, a także wydatki z tytułu zakupu związane z prezentacją, czyli wydatki z tytułu zakupu kotów, ich osprzętu, pomocy dydaktycznych - projektora, tablic, plansz itp., służących tym różnym formom edukacji i ponoszone co miesiąc koszty benzyny związane z dotarciem na miejsce prezentacji. Jednakże jak wskazano we wniosku koszty te mogą dotyczyć wyłącznie tych kotów, które będą służyły do prezentacji. Natomiast koszty dot. wszystkich młodych kotków, kotów karmiących i ciężarnych, które nie będą prezentowane, nie będą mogły stanowić kosztów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy, działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

- licząc od dnia nabycia.

Z powyższych przepisów wynika, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie określa, co dla celów opodatkowania tym podatkiem, rozumie się pod pojęciem działalności rolniczej. Przy czym przepisów ww. ustawy nie stosuje się (co do zasady) do przychodów uzyskiwanych z tej działalności. Zauważyć przy tym należy, iż wyliczenie dokonane w ww. art. 2 ust. 2 ww. ustawy, ma charakter wyczerpujący.

Działami specjalnymi produkcji rolnej, w myśl art. 2 ust. 3 ww. ustawy, są natomiast uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym. Z powyższych przepisów wynika, iż działy specjalne produkcji rolnej są wyłączone z działalności rolniczej.

Ponadto, jak wynika z przepisu art. 2 ust. 3a cytowanej wyżej ustawy, nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nie przekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym "załącznikiem nr 2". Na rok 2012 rozmiary norm szacunkowych określono w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej (Dz. U. Nr 252, poz. 1517), wydanego na podstawie art. 24 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Załącznik ten, tj. Tabela rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego, określa jakie uprawy, hodowla i chów zwierząt z uwagi na ich rozmiary stanowią działy specjalne produkcji rolnej.

Zatem uprawa określonych roślin, hodowla lub chów zwierząt stanowi dział specjalny produkcji rolnej, o ile ich rozmiary przekraczają wielkości określone w ww. Załączniku. Informacje zawarte w wyżej wymienionym Załączniku mają znaczenie w zakresie oceny, czy danego rodzaju działalność ma charakter działów specjalnych produkcji rolnej. Jeżeli dany rodzaj uprawy, czy też chów lub hodowla określonego gatunku zwierząt nie jest wymieniona w treści Załącznika, to należy uznać, że ta uprawa, hodowla czy też chów jest działalnością rolniczą, nie będącą działem specjalnym produkcji rolnej. W konsekwencji do przychodów z tej działalności nie znajdują zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pod poz. 15 lit. I wskazanej wyżej Tabeli wymieniono hodowlę kotów rasowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., iż od dnia 1 lipca 2012 r. Wnioskodawczyni zamierzała rozpocząć hodowlę kotów rasowych. Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, iż przedmiotowa działalność stanowi dział specjalny produkcji rolnej, a dochody uzyskiwane z tego źródła przychodów, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w przepisach tej ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, w art. 10 ust. 1 pkt 4, jako odrębne źródło przychodów wymienia działy specjalne produkcji rolnej.

W myśl art. 24 ust. 4 ww. ustawy, dochód z tego źródła przychodów może być ustalany w dwojaki sposób:

* przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej,

* w oparciu o prowadzoną przez podatnika księgę podatkową.

Stosownie do art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą" albo księgi rachunkowe.

W myśl art. 24a ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, obowiązek prowadzenia księgi dotyczy również osób prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg.

Zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się według zasad określonych w art. 14 (a więc zasad właściwych dla pozarolniczej działalności gospodarczej), jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody.

W myśl art. 24 ust. 4 zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2 do ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że dochód z działów specjalnych produkcji rolnej jest ustalany przy zastosowaniu norm szacunkowych, jeżeli podatnik nie prowadzi księgi przychodów i rozchodów.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż Wnioskodawczyni może ustalać dochód z prowadzonej hodowli kotów rasowych przy zastosowaniu normy szacunkowej dochodu określonej w załączniku do cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 2011 r. Pod poz. 15 lit. I tej Tabeli dla hodowli kotów rasowych, norma szacunkowa dochodu rocznego wynosi 14,49 zł od 1 sztuki stada podstawowego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Aby zatem przychód uzyskany z prowadzonej działalności mógł być uznany za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, działalność ta musi spełniać następujące przesłanki:

* musi być działalnością zarobkową,

* musi być działalnością wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, działalnością polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż lub działalnością polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

* musi być działalnością prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły,

* działalność ta nie może polegać na wykonywaniu czynności, o których mowa jest w art. 5b ust. 1 ww. ustawy,

* przychody z niej uzyskane nie mogą być zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 tej ustawy.

Zauważyć przy tym należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia zaliczenia przychodu z danej działalności do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej od samego faktu zarejestrowania tej działalności, lecz od faktycznego spełnienia wskazanych uprzednio przesłanek.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., iż oprócz hodowli kotów rasowych Wnioskodawczyni będzie również prowadziła dodatkowo działalność gospodarczą polegającą na prezentacji kotów rasowych połączonej z formami edukacji. Prezentacje prowadzone będą w szkołach podstawowych w klasach 1-3 i przedszkolach.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż wskazana wyżej działalność w zakresie prezentacji kotów rasowych spełnia wymogi definicji działalności gospodarczej, wynikającej z cyt. wyżej art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem przychód uzyskany z tej działalności będzie przychodem z odrębnego źródła przychodów, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, tj. przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Dochód uzyskany z tej działalności będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, stosownie do wybranej formy opodatkowania tej działalności. Zgodnie z treścią art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

W świetle powołanego uregulowania, aby dany wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu zaistnieć muszą łącznie trzy warunki:

* celem poniesienia wydatku (bezpośrednim lub pośrednim) powinno być osiągnięcie przychodu, lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

* wydatek ten nie może być wymieniony w zawartym w art. 23 ust. 1 ww. ustawy, katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,

* wydatek musi być prawidłowo udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Podkreślić przy tym należy, iż ciężar wykazania związku przyczynowo-skutkowego z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Jeżeli zatem wskazane we wniosku wydatki będą spełniać warunki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to Wnioskodawczyni może je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z tego źródła przychodów.

Odnosząc się do wyszczególnionych we wniosku wydatków stwierdzić należy, iż:

Reasumując stwierdzić należy, iż kosztami uzyskania przychodów z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej będą wszelkie racjonalne i niezbędne z punktu widzenia prowadzenia tej działalności gospodarczej poniesione wydatki. Mając na względzie, iż Wnioskodawczyni będzie uzyskiwać przychody (dochody) z dwóch wskazanych wyżej źródeł przychodów, a kosztami podatkowymi mogą być wyłącznie koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, wskazać należy, iż w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów należy ewidencjonować wyłącznie przychody i koszty związane z działalnością gospodarczą.

Wskazać przy tym należy, iż to na Wnioskodawczyni, jako odnoszącej korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ciąży obowiązek wykazania związku, jaki wydatki te będą mieć z prowadzoną przez nią pozarolniczą działalnością gospodarczą oraz obowiązek ich właściwego udokumentowania.

Nadmienić także należy, iż zasadność zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej i prawidłowość ich udokumentowania, może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, stanowisko Wnioskodawczyni z ww. zastrzeżeniem jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.