IBPBI/1/415-786/09/ZK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 25 września 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie konieczności dokonania korekty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych przekwalifikowanych na towary handlowe oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej, kosztów zakupu urządzeń - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 września 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie konieczności dokonania korekty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych przekwalifikowanych na towary handlowe oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej kosztów zakupu urządzeń.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki nieposiadającej osobowości prawnej (spółki komandytowej), świadczącej usługi medyczne w zakresie radiologii, a w szczególności diagnostyki obrazowej (tomografii komputerowej i rezonansu magnetycznego), zarejestrowanej dla potrzeb podatku VAT (Spółka). Usługi świadczone przez Spółkę są zwolnione z VAT. W styczniu 2008 r. Spółka dokonała zakupu dwóch urządzeń medycznych do tomografii komputerowej i rezonansu magnetycznego (urządzenia). Transakcje zostały udokumentowane fakturami VAT i opodatkowane stawkę 7%. Zgodnie z umową sprzedaży Spółka zobowiązała się do zapłaty ceny w 60 ratach. Wartość początkowa każdego z urządzeń przekraczała 3.500 PLN.

Spółka początkowo uwzględniła urządzenia w ewidencji środków trwałych i rozpoczęła dokonywanie odpisów amortyzacyjnych zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nieodliczony podatek VAT zgodnie z art. 22g ust. 3 ww. ustawy, powiększył wartość początkową urządzeń. Od tej wartości Spółka dokonywała odpisów amortyzacyjnych, które powiększały koszty uzyskania przychodu (kup), zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy.

W tym samym roku, w październiku 2008 r. Spółka postanowiła odsprzedać urządzenia innemu podmiotowi, aby w przyszłości zrealizować transakcję leasingu zwrotnego. W związku z planowaną sprzedażą nastąpiła zmiana przeznaczenia urządzeń ze środków trwałych na towary handlowe. Spółka potraktowała sprzedaż urządzeń jako opodatkowaną VAT i naliczyła podatek należny stosując 7% VAT. Następnie podmiot, któremu sprzedano urządzenia (podmiot finansujący) zawarł ze Spółką umowę leasingu opodatkowując transakcję stawką VAT 7%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Stosownie do art. 22 ust. 8, kosztem uzyskania przychodów w ww. ustawie, są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się za okres począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia środków trwałych do ewidencji, do końca miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów z wartością początkową tych środków.

Wartość początkową, od której dokonuje się odpisów amortyzacyjnych ustala się stosownie do art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, wartość początkową środków trwałych w razie odpłatnego nabycia stanowi cena ich nabycia. Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony.

W stanie faktycznym sprawy Spółka nabyła urządzenia, które pierwotnie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i objęte były odpisami amortyzacyjnymi. Następnie, przed upływem 1 roku od nabycia tych urządzeń, została podjęta decyzja o ich sprzedaży jako towarów handlowych, co skutkowało zmianą przeznaczenie urządzeń i utratą przez nie statusu środków trwałych (na skutek krótszego niż rok okresu ich używania). W konsekwencji, wskutek zmiany przeznaczenia urządzeń, które pierwotnie miały służyć jako środki trwałe wykorzystywane przez wiele lat, a które faktycznie były wykorzystywane przez okres krótszy niż rok, urządzenia te nie mogą być zakwalifikowane jako środek trwały w świetle art. 22a ww. ustawy i dotychczasowe odpisy związane z ich amortyzacją należy skorygować. Konieczne jest więc wycofanie urządzeń z ewidencji środków trwałych ze skutkiem od momentu ich zakupu, tj. stycznia 2008 r. Stad też w wyniku usunięcia urządzeń z ewidencji środków trwałych konieczne będzie skorygowanie dokonanych odpisów amortyzacyjnych za okres od momentu ich ujawnienia w ewidencji środków trwałych do momentu sprzedaży na rzecz podmiotu finansującego.

Ad. 2.

Konsekwencją wycofania urządzeń z ewidencji środków trwałych, skorygowania odpisów amortyzacyjnych, powinno być również odpowiednie rozliczenie kosztów związanych z nabyciem urządzeń. Jako że urządzenia te zostały uznane za towary handlowe służące dalszej odsprzedaży, koszty ich nabycia nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie zakupu. Zgodnie z art. 22 ust. 5 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami potrącane są w roku, w którym osiągnięto odpowiadające im przychody. Oznacza to, ze wydatki na nabycie urządzeń, traktowanych jako towary handlowe, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie sprzedaży tych towarów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy,

* być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) cyt. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Środki trwałe stanowią składniki majątku trwałego firmy.

Składnik majątku może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

* stanowi on własność lub współwłasność podatnika,

* został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

* jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

* przewidywany okres używania tego składnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

* składnik ten jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Spółka, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, zakupiła urządzenia medyczne, które wprowadziła do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i dokonywała od ich wartości początkowej odpisów amortyzacyjnych. Urządzenia te wykorzystywała w prowadzonej działalności gospodarczej. Stwierdzić zatem należy, iż przedmiotowe składniki majątku, spełniały warunki do uznania ich za środki trwałe firmy i tak też zostały zakwalifikowane. Stanowiły one bowiem własność Spółki, zostały nabyte w drodze kupna, były wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, co oznacza zarazem, iż były również kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, a przewidywany okres ich używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej był dłuższy niż rok. Decyzja w tym względzie należała do Spółki. Skoro zatem, zakupione urządzenia medyczne, zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i dokonywano od ich wartości początkowej odpisów amortyzacyjnych, to należy przyjąć, iż podjęto decyzję, iż będą one używane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej dłużej niż rok

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

Zgodnie z art. 24 ust. 2 ww. ustawy zd. 2 i pkt 1 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

W świetle ww. przepisów, stwierdzić należy, iż przychodem z działalności gospodarczej jest m.in. przychód ze sprzedaży każdego składnika majątku będącego środkiem trwałym, ujętego w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na okres jego faktycznego użytkowania. Powyższe przepisy nie uzależniają bowiem powstania przychodu z powyższego tytułu od faktycznego okresu użytkowania środka trwałego. Z tego też względu, mimo, iż urządzenia medyczne, będące środkami trwałymi, zostały sprzedane przed upływem roku ich użytkowania, to brak było podstaw prawnych do ich przekwalifikowania, tj. uznania ich za towary handlowe. W konsekwencji, nie zachodziła również konieczność skorygowania zaliczonych wcześniej do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych w okresie faktycznego wykorzystywania ww. urządzeń, jako środków trwałych w prowadzonej działalności gospodarczej. Zauważyć przy tym należy, iż odpisy te w świetle cyt. powyżej art. 24 ust. 2 ww. ustawy, mają również wpływ na ustalenie dochodu ze sprzedaży składników majątku będących środkami trwałymi.

Nadmienić należy, iż wydatki na nabycie przedmiotowych urządzeń będących jak wykazano środkami trwałymi, w prowadzonej przez Spółkę pozarolniczej działalności gospodarczej, jako element ich wartości początkowej, zostaną uwzględnione przy ustalaniu dochodu z ich odpłatnego zbycia, stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) oraz art. 24 ust. 2 zd. 2 i pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stanowisko Wnioskodawcy, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.