IBPBI/1/415-752/13/ZK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 26 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości opodatkowania tzw. podatkiem liniowym dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskiwanych przez radcę prawnego - jest prawidłowe.

W dniu 26 lipca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości opodatkowania tzw. podatkiem liniowym dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskiwanych przez radcę prawnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W okresie od dnia 3 stycznia 2011 r. do dnia 30 czerwca 2013 r., Wnioskodawczyni była zatrudniona w kancelarii prawnej - spółce komandytowej zrzeszającej adwokatów i radców prawnych, na podstawie umowy o pracę na stanowisku prawnik - aplikant radcowski.

Do obowiązków Wnioskodawczyni w tym okresie należało: przygotowywanie projektów pism procesowych, kompletowanie załączników do tych pism i przygotowywanie ich do wysłania, sprawdzanie wysokości opłat sądowych, sprawdzanie terminów środków zaskarżenia i prowadzenie kalendarza, sporządzanie projektów opinii prawnych, wstępne sprawdzanie projektów umów, informowanie klientów kancelarii o przebiegu spraw prowadzonych przez kancelarię, bieżący kontakt z sądami i organami egzekucji komorniczej (prowadzenie monitoringu postępowań), zastępstwo procesowe w postępowaniach sądowych na podstawie upoważnienia udzielanego przez radcę prawnego.

Wnioskodawczyni zatrudniona w kancelarii, jako aplikant radcowski, podlegała bezpośredniemu służbowemu nadzorowi swojego pracodawcy oraz merytorycznej opiece patrona - radcy prawnego oraz innych radców prawnych i adwokatów. Wszystkie wymienione powyżej czynności były wykonywane przez Wnioskodawczynię pod ścisłym nadzorem i kierownictwem pracodawcy lub nadzorującego jej pracę radcy prawnego/adwokata oraz według ich ścisłych wskazówek.

Pod koniec 2012 r. Wnioskodawczyni ukończyła aplikację radcowską w Okręgowej Izbie Radców Prawnych i wobec spełnienia warunków, o których mowa w art. 24 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych, uchwałą Rady OIRP z dnia 21 maja 2013 r. została wpisana na listę radców prawnych.

W związku z tym, z dniem 1 lipca 2013 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła wykonywanie działalności gospodarczej (kancelaria radcy prawnego).

W tym samym dniu Wnioskodawczyni podpisała umowę o współpracy w zakresie obsługi prawnej ze swoim byłym pracodawcą - kancelarią prawną.

Przedmiot umowy z dnia 1 lipca 2013 r. zakłada świadczenie przez Wnioskodawczynię (jako radcę prawnego) stałej pomocy prawnej, w tym: zastępstwo procesowe przed sądami, sądami arbitrażowymi, organami administracji rządowej i samorządowej po udzieleniu stosownego pełnomocnictwa, opracowywanie projektów umów i innych dokumentów, wydawanie porad i opinii prawnych, udzielanie wyjaśnień w zakresie stosowania prawa, udział w negocjacjach.

Wnioskodawczyni w dniu 27 czerwca 2013 r. złożyła oświadczenie właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego o wyborze opodatkowania wg 19% stawki liniowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy radca prawny świadczący usługi pomocy prawnej na rzecz podmiotu zatrudniającego go wcześniej jako aplikanta radcowskiego, na podstawie umowy o pracę, może wybrać opodatkowanie dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej 19% podatkiem liniowym, czy też zastosowanie wobec niego znajduje art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zakres czynności jakie wykonuje obecnie na rzecz swojego poprzedniego pracodawcy, jako radca prawny, nie pokrywa się z czynnościami świadczonymi wcześniej jako aplikant. Z tego powodu nie znajduje do niej zastosowania art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni była wiec uprawniona do wyboru zryczałtowanej formy opodatkowania.

Podatnik, zgodnie z art. 9a ust. 2 ww. ustawy, może wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c tej ustawy (podatek w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku).

Zgodnie z art. 9a ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemajacej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym - w ramach stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zakres uprawnień i tym samym rodzaj świadczonej przez aplikanta radcowskiego pracy, różni się w świetle obowiązujących przepisów, od obowiązków i uprawnień radcy prawnego.

Przede wszystkim, jak wynika z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (dalej: "Ustawa o radcach"), celem aplikacji radcowskiej jest przygotowanie aplikanta do należytego i samodzielnego wykonywania zawodu radcy prawnego. Aplikację odbywa się pod kierunkiem patrona - radcy prawnego - w kancelarii radcy prawnego, w spółce radców prawnych lub radców prawnych i adwokatów lub w jednostkach organizacyjnych (art. 38 ust. 3 Ustawy o radcach). W placówkach tych nad aplikantami sprawowany jest nadzór merytoryczny. Aplikanci w trakcie aplikacji odbywają szkolenia z zakresu prawa cywilnego, administracyjnego, karnego i zasad działania sądownictwa powszechnego i prokuratury. Zajęciom teoretycznym towarzyszą praktyki w sądach, prokuraturze i kancelarii prawnej.

W ramach odbywania aplikacji, aplikant radcowski jest uprawniony wyłącznie do wykonywania określonych czynności, nie stanowiących stricte pomocy prawnej, ale wyłącznie czynności pomocnicze wobec nadzorujących jego pracę radców prawnych i adwokatów. Aplikant radcowski nie ma prawa do samodzielnego: świadczenia pomocy prawnej, prowadzenia spraw sądowych, doboru środków zaskarżenia oraz taktyki procesowej - nad tymi sferami aktywności zawodowej aplikanta, nadzór i bezpośrednią kontrole sprawuje patron lub pracodawca (radca prawny/adwokat). Aplikant nie jest w tych kwestiach podmiotem decyzyjnym i samodzielnym, musi podporządkować się decyzji radcy prawnego prowadzącego daną sprawę.

Radca prawny, samodzielnie świadczy pomoc prawną na rzecz swoich mocodawców. Radca prawny prowadzi samodzielnie sprawy przed organami orzekającymi, dbając o należyte wykorzystanie przewidzianych przez prawo środków dla ochrony uzasadnionych interesów jednostki organizacyjnej (art. 14 Ustawy o radcach). Nie podlega on nadzorowi merytorycznemu innego radcy prawnego, w podejmowaniu decyzji co do strategii procesowej oraz doboru rodzaju i treści środka zaskarżenia jest niezależny.

Nie można zatem mówić o żadnej zbieżności obowiązków i zakresu pracy świadczonej przez aplikanta radcowskiego i radcę prawnego.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawczyni powołała:

* wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 grudnia 2007 r. sygn. akt I SA/Gl 805/07 (POP 2008/3/40),

* uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 10 kwietnia 2013 r. sygn. akt II UZP 2/13 (Biul.SN 2013/4/24), która, chociaż literalnie dotyczy wymiaru składki zdrowotnej, to jednak przedstawiona w uchwale wykładnia przepisów może znaleźć zastosowanie do podobnie sformułowanych przepisów Ustawy o PIT,

* interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 stycznia 2009 r. Znak: IBPBI/1/415-898/08/RM,

* postanowienie Naczelnika III Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście z dnia 9 marca 2006 r. Znak: 1449/41CG/415/i-1/06/MM.

Powyższa argumentacja pozwala na przyjęcie stanowiska, że do Wnioskodawczyni nie znajduje zastosowania art. 9a ust. 3 Ustawy o PIT. Wnioskodawczyni była wiec uprawniona do wyboru liniowej formy opodatkowania (stawka 19%).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W myśl art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Stosownie do art. 9a ust. 3 tej ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym, w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

W myśl art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z powyższych przepisów wynika, iż możliwość opodatkowania dochodów 19% "podatkiem liniowym" dotyczy tylko i wyłącznie dochodów uzyskanych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza). Przy czym, możliwość opodatkowania "podatkiem liniowym" jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy w wyniku prowadzenia tej działalności uzyskują przychody z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik (a w przypadku wykonywania ww. działalności w formie spółki osobowej chociażby jeden ze wspólników) wykonywał, bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w okresie od dnia 3 stycznia 2011 r. do dnia 30 czerwca 2013 r., Wnioskodawczyni była zatrudniona w kancelarii prawnej na podstawie umowy o pracę na stanowisku prawnik - aplikant radcowski. Z dniem 1 lipca 2013 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła wykonywanie pozarolniczej działalności gospodarczej (kancelaria radcy prawnego). W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawczyni podpisała umowę o współpracy w zakresie obsługi prawnej ze swoim byłym pracodawcą - kancelarią prawną.

Ze złożonego wniosku wynika, iż czynności składające się na treść wykonywania zawodu radcy prawnego, a więc na przedmiot usług, które Wnioskodawczyni świadczy na rzecz byłego pracodawcy, nie odpowiadają czynnościom wykonywanym przez Nią uprzednio w charakterze pracownika zatrudnionego na podstawie umowy o pracę.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 10, poz. 65 z późn. zm.), wykonywanie zawodu radcy prawnego polega na świadczeniu pomocy prawnej, z wyjątkiem występowania w charakterze obrońcy w postępowaniu karnym i w postępowaniu w sprawach o przestępstwa skarbowe. Zawód radcy prawnego polega na świadczeniu pomocy prawnej, a w szczególności na udzielaniu porad prawnych, sporządzaniu opinii prawnych, opracowywaniu projektów aktów prawnych oraz występowaniu przed sądami i urzędami.

Natomiast celem aplikacji radcowskiej na podstawie art. 32 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 22 sierpnia 2013 r., jest przygotowanie aplikanta do należytego i samodzielnego wykonywania zawodu radcy prawnego.

Z powyższego wynika zatem, że zakres czynności wykonywanych przez Wnioskodawczynię w ramach aplikacji radcowskiej odbywanej w kancelarii prawnej na podstawie umowy o pracę jest rozbieżny z zakresem czynności i usług, które świadczy jako radca prawny na rzecz tej kancelarii.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, iż w przedstawionym przez Wnioskodawczynię stanie faktycznym nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego dochody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mogą być opodatkowane 19% podatkiem liniowym, na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.