IBPBI/1/415-740/12/ZK - Ustalenie momentu dokonania korekty odpisów amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej wskazanego we wniosku środka trwałego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 20 czerwca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 7 września 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu dokonania korekty odpisów amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej wskazanego we wniosku środka trwałego - jest prawidłowe.

W dniu 20 czerwca 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu dokonania korekty odpisów amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej wskazanego we wniosku środka trwałego. W dniu 7 września 2012 r. wniosek powyższy został uzupełniony.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od 1993 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług remontowo-budowlanych, opodatkowaną tzw. "podatkiem liniowym". Jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach prowadzonej działalności zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Koszty uzyskania przychodów ewidencjonuje zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W dniu 19 listopada 2010 r. zakupił na potrzeby działalności gospodarczej samochód ciężarowy Mercedes-Benz o wartości początkowej 127.680,50 zł, który po zarejestrowaniu w Wydziale Komunikacji, w dniu 23 listopada 2010 r. został wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Środek ten został sklasyfikowany wg KŚT 742 i zamortyzowany w 100%. W związku z zastosowaniem jednorazowego odpisu amortyzacyjnego środka trwałego Wnioskodawca złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego odpowiednie oświadczenia o skorzystaniu z pomocy de minimis na podstawie art. 22k ust. 7 i 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zaświadczenie o udzielonej pomocy publicznej otrzymał w dniu 11 maja 2011 r.

W dniu 9 lipca 2010 r. Wnioskodawca złożył do Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa wniosek o przyznanie pomocy w ramach działania "Tworzenie i rozwój mikroprzedsiębiorstw" Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013, na zakup samochodu dostawczego oraz maszyn i urządzeń do prac brukarskich. Pomoc przyznawana jest na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 7 marca 2007 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich (Dz. U. z 2007 r. Nr 64, poz. 427 z późn. zm.) oraz rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 17 lipca 2008 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu przyznawania oraz wypłaty pomocy finansowej w ramach działania "Tworzenie i rozwój mikroprzedsiębiorstw" objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013. Umowa przyznania pomocy w kwocie 100.000,00 zł została zawarta w dniu 30 września 2011 r.

W załączniku do umowy wymienione zostały przedmioty objęte pomocą:

Ze względu na brak samochodu, który mógłby być objęty dotacją umowa została przedłużona aneksem z dnia 10 listopada 2011 r. W efekcie we wniosku o płatność oprócz ww. maszyn zakupionych i wprowadzonych do ewidencji środków trwałych w miesiącach wrześniu i październiku 2011 r., został ujęty samochód Merdedes-Benz zakupiony w dniu 19 listopada 2010 r. (zamortyzowany w całości w dniu 23 listopada 2010 r.). Pozostałe maszyny były amortyzowanie liniowo, wg stosownych stawek amortyzacji od miesiąca następnego po wprowadzeniu ich do ewidencji środków trwałych i przyjęciu do użytkowania.

Informację o wypłacie środków z dotacji w kwocie 100.000,00 zł. Wnioskodawca otrzymał w dniu 24 listopada 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Kiedy Wnioskodawca powinien dokonać korekty amortyzacji samochodu dostawczego Mercedes-Benz, dofinansowanego z ARiMR jeżeli:

* zakup samochodu nastąpił w dniu 19 listopada 2010 r.,

* podpisanie umowy z ARiMR w dniu 30 września 2011 r. (nie jest wskazany konkretnie ten samochód),

* wniosek o płatność w dniu 24 listopada 2011 r. (zostaje wskazany samochód Mercedes-Benz),

* wypłata dofinansowania w dniu 24 listopada 2011 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, korekty amortyzacji powinien dokonać w momencie wpływu środków na konto, tj. w dniu 24 listopada 2011 r., gdyż data ta jest potwierdzeniem, że zostały one dofinansowane, a wypłacona kwota nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Do momentu otrzymania dofinansowania Wnioskodawca w całości pokrył koszty zakupu wymienionych środków trwałych, dlatego też zaliczył w koszty odpisy amortyzacyjne. Mając na uwadze obecne stanowisko Krajowej Informacji Podatkowej po otrzymaniu dofinansowania Wnioskodawca skorygował odpisy amortyzacyjne od zakupionych maszyn poczynając od października 2011 r., kiedy to zaczął je amortyzować - z tego względu, że były zakupione po podpisaniu umowy o przyznanie pomocy. Natomiast korektę odpisu amortyzacyjnego samochodu powinien dokonać najwcześniej w momencie złożenia wniosku o płatność, w którym to uwzględnione zostało, że dofinansowaniem będzie objęty właśnie ten samochód - Mercedes-Benz zakupiony w dniu 19 listopada 2010 r., tj. przed zawarciem umowy z ARiMR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 tej ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Oznacza to, że wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty, otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot podatnikowi poniesionych wydatków na nabycie środków trwałych wchodzą w zakres postanowień cyt. art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, stosownej korekty odpisów amortyzacyjnych w tym zakresie należy dokonać w tych miesiącach (okresach), w których zostały one wykazane w wysokości zawyżonej. Wyjaśnić przy tym należy, iż powyższy przepis dotyczy także wydatków, które zostały najpierw przez podatnika poniesione, a dopiero później zrefundowane, np. z otrzymanej dotacji. Zauważyć przy tym należy, iż co do zasady, podatnik podpisując umowę o dotację ma już pewność, że będzie miał zrefundowany poniesiony wcześniej wydatek, co oznacza, że ostatecznie nie poniesie ciężaru finansowego związanego z nabyciem środków trwałych. W konsekwencji ujmowanie odpisów amortyzacyjnych w ciężar kosztów podatkowych w miesiącach po podpisaniu umowy o dotację, a przed jej otrzymaniem nie znajduje nie tylko prawnego, ale i racjonalnego uzasadnienia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż dniu 19 listopada 2010 r. Wnioskodawca zakupił na potrzeby działalności gospodarczej samochód ciężarowy Mercedes-Benz o wartości początkowej 127.680,50 zł, który w dniu 23 listopada 2010 r. został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i zamortyzowany w 100%. W dniu 9 lipca 2010 r. Wnioskodawca złożył do Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa wniosek o przyznanie pomocy w ramach działania "Tworzenie i rozwój mikroprzedsiębiorstw" Programu Rozwoju Obszarów Wiejski na lata 2007-2013, na zakup samochodu dostawczego oraz maszyn i urządzeń do prac brukarskich. Umowa przyznania pomocy w kwocie 100.000,00 zł została zawarta w dniu 30 września 2011 r.

W załączniku do umowy wymienione zostały przedmioty objęte pomocą:

* maszyny: zagęszczarka rewersyjna, zagęszczarka wibracyjna, przecinarka, wiertnica rdzeniowa, przecinarka stołowa, o łącznej wartości zakupu netto 100.000,00 zł - dofinansowane z ARiMR w wysokości 50%, tj. 50.000,00 zł,

* samochód dostawczy o mocy 100-150 KM o wartości netto 200.000,00 zł-dofinansowanie z ARiMR w wysokości 50%, tj. 100.000,00 zł.

Ze względu na brak samochodu, który mógłby być objęty dotacją umowa została przedłużona aneksem z dnia 10 listopada 2011 r. W efekcie we wniosku o płatność oprócz ww. maszyn zakupionych i wprowadzonych do ewidencji środków trwałych w miesiącach wrześniu i październiku 2011 r. został ujęty samochód Merdedes-Benz zakupiony w dniu 19 listopada 2010 r. (zamortyzowany w całości w dniu 23 listopada 2010 r.). Pozostałe maszyny były amortyzowanie liniowo, wg stosownych stawek amortyzacji od miesiąca następnego po wprowadzeniu ich do środków trwałych i przyjęciu do użytkowania. Informację o wypłacie środków z dotacji w kwocie 100.000,00 zł. Wnioskodawca otrzymał w dniu 24 listopada 2011 r.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż skoro zakup wskazanych we wniosku środków trwałych został częściowo sfinansowany z otrzymanej dotacji, to w świetle cyt. wyżej art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisy amortyzacyjne od tej części ich wartości początkowej, która odpowiada poniesionym wydatkom na ich nabycie sfinansowanych otrzymaną dotacją nie stanowią kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem w związku z otrzymaniem ww. dotacji Wnioskodawca był zobowiązany dokonać korekty odpisów amortyzacyjnych w tych miesiącach (okresach), w których wykazał je w wysokości zawyżonej.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż jeżeli w istocie w dniu podpisania umowy z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, Wnioskodawca nie wiedział, iż to wskazany we wniosku samochód objęty zostanie dotacją - a nastąpiło to dopiero w dniu wystąpienia z wnioskiem o płatność, to w tym dniu powstał po Jego stronie obowiązek dokonania korekty dokonanego odpisu amortyzacyjnego. Zważywszy, iż wydatki na nabycie przedmiotowego samochodu Wnioskodawca zaliczył do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w 2010 r., poprzez dokonanie jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, ww. korekty winien dokonać wstecz do momentu wykazania tego kosztu podatkowego w nieprawidłowej wysokości (w wysokości zawyżonej), tj. poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów za 2010 r. Odnosząc się natomiast do obowiązku korekty odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej wskazanych we wniosku maszyn, w pierwszej kolejności zauważyć należy, iż skoro zakupu tych środków trwałych dokonano po podpisaniu wskazanej we wniosku umowy o przyznaniu dofinansowania, to do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca powinien był zaliczać odpisy amortyzacyjne w wysokościach uwzględniających fakt przyznania tego dofinansowania. Zważywszy jednak na fakt, iż Wnioskodawca nie uwzględnił tej okoliczności, należy wskazać, iż stosownej korekty należało dokonać począwszy od miesiąca, w którym Wnioskodawca rozpoczął amortyzację tych środków trwałych (maszyn).

Nadmienić należy, iż prawidłowość dokonania korekty wskazanych we wniosku wydatków (w tym w zakresie oceny, czy dopiero w dniu wystąpienia z wnioskiem o płatność Wnioskodawca powziął wiadomość, iż to przedmiotowy samochód będzie objęty dotacją), może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stanowisko Wnioskodawcy, z ww. zastrzeżeniem, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest ocena, czy wskazany we wniosku samochód mógł być objęty wskazanym we wniosku dofinansowaniem ani ocena, czy mógł być przedmiotem tzw. jednorazowej amortyzacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.