IBPBI/1/415-663/13/ESZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 lipca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 8 lipca 2013 r.), uzupełnionym 18 września 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodów do jakiego należy zaliczyć przychody z tytułu udzielenia licencji na korzystanie z systemu informatycznego - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 lipca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodów do jakiego należy zaliczyć przychody z tytułu udzielenia licencji na korzystanie z systemu informatycznego. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 6 września 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-663/13/ESZ, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 18 września 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest jednym z trzech właścicieli praw do systemu informatycznego, umożliwiającego zakup przez Internet biletów autokarowych na trasach międzynarodowych.

W bieżącym roku Wnioskodawca planuje założyć jednoosobową działalność gospodarczą, w której chce wykorzystać posiadane przez siebie prawo majątkowe do systemu informatycznego i udzielić licencji spółce komandytowej, w której jest komandytariuszem m.in. w zakresie korzystania, trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała, czerpania korzyści w czasie nieokreślonym. W chwili złożenia wniosku Wnioskodawca nie przewidywał udzielenia licencji na korzystanie z systemu informatycznego innym podmiotom poza ww. spółką, lecz jak wskazał w przyszłości nie jest to wykluczone. Przedmiotem jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy byłoby m.in. udzielanie licencji na korzystanie z systemów informatycznych, sklasyfikowanych wg PKD pod symbolem 58.29.Z Działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 12 września 2013 r., wskazano, iż:

1. System informatyczny, o którym mowa we wniosku stanowi objęty prawem autorskim utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

2. Powyższy program komputerowy (oprogramowanie) został stworzony przez pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę oraz przez samych właścicieli w ramach prowadzonej spółki cywilnej. Ponieważ zgodnie z art. 860 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) w związku z art. 33¹ kodeksu cywilnego, spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej oraz nie może być podmiotem jakichkolwiek praw i obowiązków, autorskie prawa majątkowe do przedmiotowego oprogramowania stały się własnością osób fizycznych tworzących ówczesną spółkę cywilną, na podstawie art. 74 ust. 3 oraz art. 12 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.), tym bardziej że jakiekolwiek wartości niematerialne i prawne nie były nigdy wyodrębnione w księgach rachunkowych spółki cywilnej. Z dniem 3 kwietnia 2007 r. spółka cywilna, w której Wnioskodawca był wspólnikiem, przekształciła się w spółkę jawną na podstawie art. 26 § 4 kodeksu spółek handlowych, a następnie ta spółka jawna przekształciła się w spółkę komandytową, w której Wnioskodawca jest komandytariuszem. Autorskie prawa majątkowe do wspomnianego oprogramowania stały się własnością osób fizycznych, będących wspólnikami spółki cywilnej i nigdy nie były przedmiotem przekształcenia. Własność autorskich praw majątkowych do przedmiotowego oprogramowania nigdy nie została przeniesiona na spółkę jawną, a w następstwie też na spółkę komandytową.

3. Udzielenie licencji spółce komandytowej na korzystanie z systemu informatycznego nie spowoduje przejścia na korzystającego jakichkolwiek praw majątkowych.

4. System informatyczny będzie stanowić wartość niematerialną i prawną w prowadzonej działalności gospodarczej. Jednak wartość ta nie będzie podlegała amortyzacji zgodnie z art. 22b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować przychody, osiągane w ramach działalności gospodarczej, z tytułu udzielenia licencji na korzystanie z systemu informatycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody osiągane z tytułu udzielenia licencji do korzystania z systemu informatycznego, w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, mogą być kwalifikowane jako przychody z działalności gospodarczej na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.). u.p.d.o.f., wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 u.p.d.o.f.:

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych.

Istotnym jest zatem ustalenie z jakiego źródła jest uzyskiwany dochód.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową, wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 u.p.d.o.f.

Treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ustawy, daje podstawę by przyjąć, iż dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków, tj. wykonywanie tej działalności:

* w celu osiągnięcia dochodu - przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,

* w sposób ciągły - jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu. Przy czym, o ciągłości nie przesądza prowadzenie danej działalności przez np. kilka lat, lecz powtarzalność (stałość) podejmowanych działań,

* w sposób zorganizowany - co oznacza, iż podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Jednocześnie rodzaj prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, wyklucza wykonywanie działalności pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zleceniodawcę. Ponadto jakakolwiek odpowiedzialność zlecającego za rezultat tych czynności, a także skutki udzielenia licencji w pełni obciążą Wnioskodawcę, jako przedsiębiorcę.

Zgodnie z treścią przepisu art. 9a ust. 1 u.p.d.o.f., dochody osiągnięte przez podatników z pozarolniczej działalności gospodarczej, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Udzielenie licencji na korzystanie z systemu informatycznego, może mieć miejsce w ramach działalności gospodarczej (na co wskazuje wprost art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.) albo w ramach innego rodzaju działań (w którym to przypadku przychody z tego tytułu zaliczone byłyby do przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych w tym odpłatnego zbycia praw majątkowych), jeśli działania te nie spełniałyby kryteriów dotyczących prowadzenia działalności gospodarczej. Prowadzenie działalności w zakresie udzielenia licencji ma w istocie zarobkowy charakter, czyli nastawione jest na osiągnięcie zysku (dochodu), w postaci opłat licencyjnych. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym oznacza prowadzenie działalności w sposób metodyczny, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły. Istotnym przejawem działania w sposób zorganizowany jest również to, że udzielenie licencji związane jest z koniecznością podejmowania szeregu czynności, np. założenia wspólnego konta bankowego, prowadzenia dokumentacji księgowej określającej uzyskiwane przychody i uwzględniającej poniesione koszty, rozliczanie przychodów i kosztów. Tego rodzaju działania, nie mogą mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego. Wymagają one podejmowania szeregu zaplanowanych i przemyślanych działań i czynności. Ponadto cechą charakterystyczną działalności gospodarczej jest również jej ukierunkowanie na zbyt, na zaspakajanie potrzeb osób trzecich (w opisanym przypadku licencjobiorcy).

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny (winno być: zdarzenie przyszłe) i powołane przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż opisane we wniosku udzielenie w przyszłości licencji na korzystanie z systemu informatycznego dla podmiotu trzeciego (na podstawie umowy licencyjnej), skutkuje osiąganiem przychodów ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. (tekst jedn.: z pozarolniczej działalności gospodarczej). Prowadzenie działalności w postaci udzielenia licencji na korzystanie z systemu informatycznego na podstawie długoterminowej umowy licencyjnej stanowi przejaw działalności prowadzonej w profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły sposób. Należy więc stwierdzić, iż udzielenie licencji do korzystania z systemu, w warunkach woli podmiotu kwalifikowania przedmiotowych przychodów do źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, powoduje, iż przychód uzyskany z tego tytułu będzie stanowić przychód ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 7 tego przepisu

* pozarolnicza działalność gospodarcza oraz

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

W myśl art. 5a ust. 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Aby zatem przychód uzyskany z prowadzonej działalności mógł być uznany za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, działalność ta musi spełniać następujące przesłanki:

* musi być działalnością zarobkową,

* musi być działalnością wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, działalnością polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż lub działalnością polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

* musi być działalnością prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły,

* działalność ta nie może polegać na wykonywaniu czynności, o których mowa jest w art. 5b ust. 1 ww. ustawy,

* przychody z niej uzyskane nie mogą być zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 tej ustawy.

Z powyższej definicji działalności gospodarczej wynika jednoznacznie, iż jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wyłączenie powyższe obejmuje więc m.in. przychody uzyskane z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, zgodnie z którym źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a - c).

Stosownie do treści art. 18 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Odrębnymi przepisami, o których mowa w ww. art. 18 są m.in. przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.). W myśl art. 1 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej "licencją", obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki:

* po pierwsze konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu,

* po drugie zaś osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich albo rozporządzaniem nimi.

Zgodnie natomiast z art. 74 ust. 1 prawa autorskiego, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Stosownie do art. 74 ust. 3 prawa autorskiego, prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

W myśl art. 74 ust. 4 prawa autorskiego, autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego, tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała, rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

Z powyższego wynika, iż program komputerowy stanowi przedmiot prawa autorskiego. Udostępnianie praw majątkowych związanych z takim utworem, w zakresie dozwolonych w przepisach prawa pól eksploatacji (o których mowa m.in. w cyt. art. 74 ust. 4 pkt 3 prawa autorskiego), następuje w drodze udzielenia licencji, zgodnie z cyt. art. 41 ust. 2 prawa autorskiego.

Z treści przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza rozszerzyć zakres prowadzonej działalności gospodarczej o działalność wydawniczą w zakresie pozostałego oprogramowania. W ramach tej działalności zamierza udzielić licencji spółce komandytowej, w której jestem komandytariuszem, m.in. w zakresie korzystania, trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części, jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała, czerpania korzyści w czasie nieokreślonym. Udzielenie licencji spółce komandytowej na korzystanie z systemu informatycznego nie spowoduje przejścia na korzystającego jakichkolwiek praw majątkowych.

Mając na względzie ww. przepisy, w odniesieniu do przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż przychody uzyskane z tytułu udzielania licencji na użytkowanie utworów objętych prawami autorskimi zaliczane winny być do źródła przychodów, o którym mowa w cyt. powyżej art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są bowiem przychodami z praw majątkowych, a nie przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej (nawet w sytuacji zawarcia umowy dotyczącej tych praw w ramach tej działalności).

Reasumując, w świetle ww. przepisów, o ile w istocie, stworzony przez Wnioskodawcę system informatyczny, stanowi przedmiot prawa autorskiego, a Wnioskodawca będzie czerpał korzyści z udzielenia "licencji", o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to Wnioskodawca winien uzyskane z tego tytułu przychody, zaliczyć do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc do przychodów z praw majątkowych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.