IBPBI/1/415-535/11/ZK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 30 maja 2011 r.), uzupełnionym w dniu 18 sierpnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziałów we wskazanej we wniosku nieruchomości gruntowej - jest prawidłowe.

W dniu 30 maja 2011 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziałów we wskazanej we wniosku nieruchomości gruntowej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 4 sierpnia 2011 r. Znak: IBPBI/1/415-535/11/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 18 sierpnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 18 października 2005 r. została zawarta w formie aktu notarialnego umowa sprzedaży udziałów w wieczystym użytkowaniu nieruchomości i własności budynku pomiędzy X, a nabywcami Y i Wnioskodawczynią. W wyniku przedmiotowej umowy, prawo wieczystego użytkowania nieruchomości składającej się z działek oznaczonych numerami geodezyjnymi 1417/87 i 2572/44 o powierzchni 0.20.49 ha, oraz własność posadowionego na działce nr 1417/87 budynku przysługiwały trzem osobom, tj. X, Y i Wnioskodawczyni, w równych częściach obejmujących 1/3 całości. Wnioskodawczyni w treści przedmiotowego aktu notarialnego zaznaczyła, że ww. udział w prawie wieczystego użytkowania i własności budynku stanowiącego odrębną nieruchomość nabywa z majątku osobistego, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Niezależnie od deklaracji poczynionej w akcie notarialnym jedynie zakupu udziału w prawie wieczystego użytkowania działki nr 1417/87 Wnioskodawczyni dokonała ze względu na chęć rozpoczęcia wspólnie z pozostałymi współudziałowcami inwestycji, w wyniku której wybudowany zostałby budynek z lokalami użytkowymi, który miał być następnie odsprzedany. Ze względu na zmianę planu zagospodarowania przestrzennego sporządzonego dla gminy miejskiej, przewidującego inwestycję infrastrukturalną w obrębie przedmiotowej działki nr 1417/87, Wnioskodawczyni zmuszona została w 2006 r. do zmiany planów i odsprzedaży swoich udziałów w prawie wieczystego użytkowania i własności budynku gminie. Przed sprzedażą wpisała jednak niniejszą działkę do ewidencji środków trwałych, a podatek dochodowy od osób fizycznych został rozliczony zgodnie z obowiązującymi przepisami. Druga działka stanowiąca majątek osobisty Wnioskodawczyni, miała zostać przeznaczona na zabudowę budynkiem mieszkalnym, pod wynajem mieszkań w wykonaniu najmu nie stanowiącego przedmiotu działalności, lecz odrębne źródło przychodów. W obecnej chwili, nie posiadając środków na realizację wcześniejszych planów dotyczących działki nr 2572/44, Wnioskodawczyni postanowiła zbyć odpłatnie swój udział w ww. prawie użytkowania jednemu ze współudziałowców, w drodze zniesienia współwłasności. Przez cały okres posiadania ww. udziału żaden z udziałowców nie podjął jakichkolwiek działań w związku z przedmiotową działką, a Wnioskodawczyni nie zamierza wpisywać udziału w tej działce do ewidencji środków trwałych, a podatek od nieruchomości opłaca w stawkach przewidzianych dla gruntów niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż:

* udziały w nieruchomości gruntowej nr 2572/44 nigdy nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej,

* przedmiotem działalności gospodarczej w dniu nabycia nieruchomości, jak i obecnie jest doradztwo podatkowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy transakcja odpłatnego zbycia udziału w prawie wieczystego użytkowania działki nr 2572/44, w drodze zniesienia współwłasności w tym prawie nie będzie podlegać opodatkowaniu, z uwagi na spełnienie przesłanki art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, odpłatne zbycie ww. udziału w wieczystym użytkowaniu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko to Wnioskodawczyni uzasadnia opierając się na obecnym stanie prawnym, oraz linii orzeczniczej sadów administracyjnych. Mianowicie, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są pozarolniczą działalność gospodarcza (pkt 3), odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, prawa wieczystego użytkowania, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej (pkt 8 lit. c). Z przepisów tych wynika w sposób jednoznaczny, że odpłatne zbycie prawa wieczystego użytkowania stanowi odrębne źródło przychodów wówczas, gdy zbycie to nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej. Zgodnie z treścią art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, oraz na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Wnioskodawczyni nabywając przedmiotowy udział w prawie wieczystego użytkowania wprawdzie deklarowała, iż nabywa przedmiot umowy w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, ale faktycznie deklaracji tej nie spełniła, i jedna tylko działka, która została już zbyta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej została zaewidencjonowana w ewidencji środków trwałych i tylko tą działkę miała w planie wnieść do ewidencji, oraz rozpocząć inwestycję w sposób odpowiadający przedmiotowej definicji działalności gospodarczej. Skuteczność nabycia udziału w działce nr 2572/44 nie była zależna od spełnienia zadeklarowanego nabycia w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i tym samym udział w przedmiotowym prawie stanowił majątek osobisty Wnioskodawczyni i po uzyskaniu wzajemnego porozumienia, lub zniesieniu współwłasności miał stanowić przedmiot kumulacji i zabezpieczenia własnego majątku. Sprzedaż udziału w tej działce nie będzie więc stanowić sprzedaży związanej z działalnością gospodarczą, gdyż to od charakteru wykonywanej czynności, z którą wiąże się konieczność zapłaty podatku, a nie od samego faktu prowadzenia działalności gospodarczej, nawet obejmującej swoim przedmiotem dokonywaną czynność, zależy występowanie w obrocie jako przedsiębiorca. Podobne stanowisko zawarł NSA w wyroku z dnia 18 maja 2010 r. sygn. akt II FSK 47/09, w którym stwierdził, że "o zakwalifikowaniu przychodu do odpowiedniego źródła nie świadczy sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej zarobkowej w sposób ciągły, zorganizowany etc, lecz przedmiot tej działalności i możliwość przypisania jej do konkretnego źródła przychodów. Nawet w sytuacji spełnienia przed podatnika warunku przewidzianego w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. (...) podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolniczą działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do przychodów z tej działalności, to przychody te stanowią przychód z tego innego źródła". Biorąc pod uwagę, że sytuacja taka występuje w opisanym przypadku, Wnioskodawczyni uznaje, że planowanej sprzedaży będzie dokonywała jako osoba fizyczna z majątku osobistego w sposób niezwiązany z prowadzeniem działalności, a zatem spełniała będzie przesłankę określoną w art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine decydującą o braku opodatkowania takiej transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak w myśl art. 10 ust. 3 ww. aktu prawnego, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

* nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

* nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 powyższej ustawy stanowi, iż przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, iż przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Wskazać przy tym należy, iż w myśl art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z treści złożonego wniosku, w dniu 18 października 2005 r. Wnioskodawczyni nabyła 1/3 udziału w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej o powierzchni 0.20.49 ha, składającej się z działek oznaczonych numerami geodezyjnymi 1417/87 i 2572/44 oraz własności posadowionego na działce nr 1417/87 budynku.

Mimo, iż w treści aktu notarialnego, dotyczącego sprzedaży ww. składników majątku, Wnioskodawczyni zaznaczyła, że ww. udział w prawie wieczystego użytkowania i własności budynku stanowiącego odrębną nieruchomość nabywa z majątku osobistego, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, to jedynie zakupu udziału w prawie wieczystego użytkowania działki nr 1417/87 Wnioskodawczyni dokonała ze względu na chęć rozpoczęcia wspólnie z pozostałymi współudziałowcami inwestycji, w wyniku której wybudowany zostałby budynek z lokalami użytkowymi, który miał być następnie odsprzedany. Ze względu na zmianę planu zagospodarowania przestrzennego sporządzonego dla gminy miejskiej, przewidującego inwestycję infrastrukturalną w obrębie przedmiotowej działki nr 1417/87, Wnioskodawczyni zmuszona została w 2006 r. do zmiany planów i odsprzedaży swoich udziałów w prawie wieczystego użytkowania i własności budynku gminie. Przed sprzedażą wpisała jednak niniejszą działkę do ewidencji środków trwałych.

Druga działka nr 2572/44, stanowiąca majątek osobisty Wnioskodawczyni, miała zostać przeznaczona na zabudowę budynkiem mieszkalnym, pod wynajem mieszkań w wykonaniu najmu nie stanowiącego przedmiotu działalności, lecz odrębne źródło przychodów. Obecnie, nie posiadając środków na realizację wcześniejszych planów dotyczących działki, Wnioskodawczyni postanowiła zbyć odpłatnie swój udział w ww. prawie użytkowania jednemu ze współudziałowców, w drodze zniesienia współwłasności. Udział w nieruchomości gruntowej nr 2572/44 nigdy nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej i nie był wpisany do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż przychód uzyskany ze zbycia wskazanego we wniosku udziału w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej, stanowić będzie przychód ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Przy czym, z uwagi na upływ czasu jaki upłynął od nabycia ww. składnika majątku, przychód z tej sprzedaży nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.