IBPBI/1/415-493/11/ZK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 16 maja 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na inwestycję w obcym środku trwałym - jest prawidłowe.

W dniu 16 maja 2011 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na inwestycję w obcym środku trwałym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 1 listopada 2008 r. Wnioskodawca zawarł ze swoim ojcem - sporządzoną przed notariuszem - umowę nieodpłatnego użyczenia budynku gospodarczego. Umowa została zawarta na czas nieokreślony, z zastrzeżeniem jej wypowiedzenia przez użyczającego najwcześniej po upływie 10 lat. Biorący zastrzegł sobie prawo dokonywania architektonicznych zmian budynku, które użyczającemu są znane i który w pełni je akceptuje.

Po dokonaniu rozbudowy i nadbudowy budynku w celu zaadaptowania budynku na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza dokonywać odpisów amortyzacyjnych z tytułu inwestycji w obcych środkach trwałych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy istnieje możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych z tytułu inwestycji w obcym środku trwałym na podstawie zawartej umowy nieodpłatnego użyczenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedsiębiorcy, którzy korzystają nieodpłatnie z cudzych rzeczy mogą rozliczać wydatki ponoszone w związku z ich używaniem i zaliczać je do kosztów uzyskania przychodów, o ile wydatki te spełniają warunki z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem, koszt poniesiony przez podatnika może być brany pod uwagę przy ustalaniu dochodu do opodatkowania jedynie wówczas, gdy spełnia następujące przesłanki:

* służy osiągnięciu przychodu, czyli został poniesiony w celu jego osiągnięcia albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* nie został wymieniony przez ustawodawcę w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów (art. 23 ww. ustawy).

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane przez podatnika wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22o, w związku z art. 23 ustawy.

Artykuł 22a ust. 2 ustawy stanowi, iż amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania m.in. przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych. Inwestycje w obcych środkach trwałych to nakłady poczynione w obcym środku trwałym, wykorzystywanym w prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu operacyjnego, a także nieodpłatnej umowy użyczenia.

Przyjąć należy, że wymieniona umowa nieodpłatnego użyczenia stanowi wystarczającą podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych z tytułu inwestycji obcym środku trwałym. Jak twierdzi Wnioskodawca, wszystkie dostępne źródła: doktryna, interpretacje, artykuły, praktyka, wskazują umowę nieodpłatnego użyczenia, jako wystarczającą podstawę dokonania odpisów amortyzacyjnych.

Zajmowane stanowisko potwierdza również interpretacja Drugiego Urzędu Skarbowego w Kielcach z dnia 18 listopada 2005 r. Znak: OG-005/137/PDI-415/15/3/2005.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, regulujących zasady używania rzeczy. Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. - dalej "k.c."), przez umowę użyczenia, użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Umowa użyczenia może być zawarta w dowolnej formie.

W myśl art. 712 k.c., jeżeli umowa nie określa sposobu używania rzeczy, biorący może rzeczy używać w sposób odpowiadający jej właściwościom i przeznaczeniu. Bez zgody użyczającego biorący nie może oddać rzeczy użyczonej osobie trzeciej do używania.

Przepis art. 713 k.c. stanowi z kolei, iż biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej. Oznacza to, iż używającego obciążają zwykłe koszty używania rzeczy oraz utrzymania jej w stanie nie pogorszonym. Używającego można obciążyć zatem obowiązkiem regulowania określonych należności, np. opłat za zużycie wody, energii, gazu lub też drobnych remontów. Jeżeli poczynił inne wydatki lub nakłady na rzecz, stosuje się odpowiednio przepisy o prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia. Jeżeli jednak działał zgodnie ze swoimi obowiązkami, może żądać zwrotu uzasadnionych wydatków i nakładów wraz z ustawowymi odsetkami oraz zwolnienia od zobowiązań, które zaciągnął przy prowadzeniu sprawy (art. 753 § 2 Kodeksu cywilnego).

Jak z powyższego wynika strony umowy użyczenia mogą określić zakres prac, które może wykonać biorący rzecz do używania w celu przystosowania do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej oraz wskazać, kogo faktycznie obciążają koszty związane z wykonaniem tych prac. Tym samym przedsiębiorcy, którzy korzystają nieodpłatnie z cudzych rzeczy, mogą zaliczać w ciężar kosztów uzyskania przychodów - w oparciu o stosowną umowę - wydatki związane m.in. z przystosowaniem obcych środków trwałych do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Przy czym, wartość tych wydatków może stanowić koszt uzyskania przychodów, poprzez odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są natomiast odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Natomiast stosownie do treści art. 22a ust. 2 pkt 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych", zwane także środkami trwałymi.

Jak wynika przy tym z art. 22c pkt 1 wskazanej powyżej ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Przepisy ustawy nie definiują wprost, co należy rozumieć przez inwestycje w obcych środkach trwałych, ale definiują pojęcie inwestycji. Zgodnie z art. 5a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.). Z kolei środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego (art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości).

Biorąc pod uwagę te definicje można stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji lub też na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego. Zgodnie z przyjętą linią orzecznictwa sądowego poprzez "inwestycje w obcych środkach trwałych" należy rozumieć nakłady ponoszone na ulepszenie istniejącego już środka trwałego, który nie stanowi własności (współwłasności) podatnika, jest jednak wykorzystywany, na podstawie stosownej umowy (najmu, dzierżawy itp.).

Ulepszeniem jest trwałe unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie lub nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego lub technicznego lub obniżce kosztów eksploatacji. Efektem ulepszenia środka trwałego ma być zwiększenie jego wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, wyrażające się wydłużeniem okresu jego używania.

Przykładem ponoszenia nakładów w obcych środkach trwałych jest konieczność dostosowania używanych na podstawie umowy użyczenia, najmu czy dzierżawy lub innej umowy, obcych budynków albo lokali do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej użytkownika.

Podejmując inwestycję w obcym środku trwałym podatnik powinien dysponować zezwoleniem uzyskanym od właściciela ulepszanego środka trwałego. Jednocześnie należy mieć na uwadze, że ww. wydatki inwestycyjne będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne, jeżeli nie zostaną podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, np. przez właściciela środka trwałego, o czym stanowi art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w dniu 1 listopada 2008 r. Wnioskodawca zawarł z ojcem umowę nieodpłatnego użyczenia budynku gospodarczego, na czas nieokreślony. Wnioskodawca zastrzegł sobie prawo dokonywania architektonicznych zmian budynku, które użyczającemu są znane i który w pełni je akceptuje. Po dokonaniu rozbudowy i nadbudowy budynku w celu zaadaptowania budynku na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza dokonywać odpisów amortyzacyjnych z tytułu inwestycji w obcych środkach trwałych.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, iż skoro Wnioskodawca ponosi nakłady na niestanowiący jego własności, a użyczony Mu budynek, to wydatki z tego tytułu stanowią inwestycję w obcym środku trwałym.

Zatem wydatki te mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.