IBPBI/1/415-488/09/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 16 czerwca 2009 r.), uzupełnionym w dniu 11 sierpnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na zapłatę pierwszej (i następnych) rocznych opłat za wieczyste użytkowanie gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 16 czerwca 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na zapłatę pierwszej (i następnych) rocznych opłat za wieczyste użytkowanie gruntu.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego też pismem z dnia 30 lipca 2009 r. wezwano do jego uzupełnienia. W dniu 11 sierpnia 2009 r. do tut. Biura wpłynął uzupełniony wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie budownictwa. Przystąpił do przetargu nieograniczonego na oddanie w wieczyste użytkowanie na 99 lat nieruchomości gruntowej niezabudowanej przeznaczonej pod budowę mieszkaniową wielorodzinną. Cena nieruchomości wynosi 1.010.000 zł netto. Pierwsza opłata roczna wynosi 25% ceny uzyskanej w przetargu i podlega wpłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste. Kolejne opłaty roczne wynosić będą po 1% aktualnej wartości gruntu.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe, a koszty uzyskania przychodów ewidencjonuje zgodnie z art. 22 ust. 5 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu kwotę pierwszej opłaty rocznej w wysokości 25% ceny uzyskanej w przetargu jednorazowo w dacie poniesienia wydatku oraz kolejnych opłat rocznych do czasu zakończenia budowy.

Zdaniem wnioskodawcy, opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów wynikają z umów cywilnoprawnych zawartych przez organy samorządowe z osobami, które stają się użytkownikami wieczystymi nieruchomości. Opłaty te będą związane bezpośredni z kosztami uzyskania przychodów po oddaniu do użytku wybudowanego budynku mieszkalnego wielorodzinnego. Zgodnie z art. 23 pkt 1 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów z wyjątkiem opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów. Wobec powyższego, zdaniem wnioskodawcy pierwsza opłata w wysokości 25% ceny uzyskanej w przetargu oraz kolejne opłaty ponoszone w trakcie budowy są kosztem uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określeniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia. W myśl ww. przepisu należy rozdzielić wydatki poniesione na nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu od wydatków poniesionych tytułem opłat za wieczyste użytkowanie gruntu. Zgodnie z art. 23 ust. 1 lit. a) ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów mogą być wyłącznie opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu.

Stosownie do treści art. 22g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. W świetle tego przepisu, wartością początkową nieruchomości budynkowej są wydatki na jego wytworzenie. Do wydatków tych nie zalicza się jednak między innymi opłat za wieczyste użytkowanie gruntu. Wydatki te chociaż ponoszone w trakcie realizacji inwestycji nie są ponoszone w celu wytworzenia środka trwałego, ale w związku z prawem posiadania "gruntu" (prawa wieczystego użytkowania gruntu); są wymagalne niezależnie od tego czy na "gruncie" tym prowadzona jest inwestycja, czy nie.

Skoro cytowany art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako wyjątek, umożliwia zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów opłat za wieczyste użytkowanie gruntów, to opłaty te (tak pierwsza opłata, jak i kolejne opłaty roczne) nawet ponoszone w trakcie prowadzenia inwestycji, jako koszty pośrednie (a nie bezpośrednie jak wskazał wnioskodawca) mogą w dacie ich poniesienia podlegać zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stosownie bowiem do treści z art. 22 ust. 5 ww. ustawy u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 5c ww. ustawy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, co do zasady są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Pamiętać przy tym należy, iż w myśl art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba i 6bb, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.