IBPBI/1/415-447/13/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 8 maja 2013 r.), uzupełnionym w dniach 19 i 23 lipca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* skutków podatkowych udzielenia kontrahentowi rabatu - jest prawidłowe,

* momentu w jakim należy dokonać pomniejszenia przychodu należnego o udzielony kontrahentowi rabat - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 maja 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych udzielenia kontrahentowi rabatu oraz momentu dokonania stosownej korekty przychodu należnego. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 12 lipca 2013 r. Znak: IBPP1/443-415/13/LSz, IBPBI/1/415-447/13/BK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 19 i 23 lipca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W lutym 2012 r. Wnioskodawca nabył maszynę do produkcji woreczków plastikowych i zawarł umowę najmu z przedsiębiorcą, który miał używać tej maszyny w procesie produkcji woreczków. Jednocześnie, w celu rozwoju przedsięwzięcia, Wnioskodawca zobowiązał się do nabycia dwóch kolejnych maszyn. Maszyny te, zostały zakupione w maju 2012 r. i oddane temu samemu przedsiębiorcy w najem. Za najem maszyn kontrahent Wnioskodawcy miał płacić czynsz w wysokości 3.000 zł za miesiąc. Czynsz ten był dokumentowany fakturami VAT, wystawianymi co miesiąc i ujmowanymi w deklaracjach VAT-7. Jak wskazuje Wnioskodawca, żadna z wystawionych faktur za czynsz nie została przez kontrahenta uregulowana. Z ww. kontrahentem Wnioskodawca współpracował przez rok, starając się wspólnie osiągnąć zakładany początkowo cel przedsięwzięcia, czyli jego zyskowność. Po roku stało się jasne, że założenia, które przyjęto na początku były błędne; przedsięwzięcie nie zaczęło przynosić spodziewanych zysków, a kontrahent całkowicie utracił płynność finansową. Po weryfikacji pierwotnych obliczeń stało się też oczywistym, że czynsz w wysokości 3.000 zł miesięcznie był zbyt wysoki w stosunku do potencjału zarobkowego przedsięwzięcia. Z tej też przyczyny Wnioskodawca wraz z kontrahentem zdecydowali o rozwiązaniu umowy najmu za porozumieniem stron. Jednocześnie w treści ww. porozumienia zawarto zapis, że znajdującemu się w trudnej sytuacji finansowej dzierżawcy Wnioskodawca udziela rabatu na czynsz najmu za wszystkie miesiące obowiązywania umowy, w wysokości 2.900 zł za każdy miesiąc. Rabat został udokumentowany fakturą korygującą wystawioną i dostarczoną dzierżawcy w lutym 2013 r.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 22 lipca 2013 r., wskazano, m.in., iż:

* Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą indywidualnie i w formie spółki cywilnej,

* przedsięwzięcie dotyczące maszyn do produkcji woreczków foliowych było prowadzone w ramach indywidualnej działalności gospodarczej,

* indywidualna działalność gospodarcza Wnioskodawcy obejmuje:

a. PKD 77.39.Z - wynajem i dzierżawę pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowanych, oraz

b. PKD 64.99.Z - pozostałą finansową działalność usługową, gdzie indziej niesklasyfikowaną,

* jako wspólnik spółki cywilnej Wnioskodawca prowadzi działalność sklasyfikowaną wg:

a. PKD 66.22.Z - działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych oraz

b. PKD 85.59.B - usługi szkoleniowe,

* dochody z działalności gospodarczej Wnioskodawca opodatkowuje podatkiem liniowym,

* w roku 2012 r. Wnioskodawca prowadził pełną księgowość, natomiast w 2013 r. prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów (fakt zmiany ewidencji został zgłoszony w urzędzie skarbowym),

* wynajem maszyn do produkcji woreczków dokonywany był w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej,

* wskazane we wniosku maszyny zostały przekazane kontrahentowi do używania na podstawie umowy dzierżawy,

* treść umowy nie zawiera wprost zapisu, że w przyszłości może kontrahentowi zostać udzielony rabat. Natomiast ww. umowa zawiera zapis, że może zostać zmieniona w formie pisemnej (forma ta została zachowana przy udzielaniu rabatu),

* z założenia przedsięwzięcie z udziałem maszyn do produkcji woreczków miało polegać na zakupie trzech maszyn współpracujących ze sobą. Tylko taki układ miał zapewnić prawidłowe funkcjonowanie przedsięwzięcia i jego dochodowość. Brak zapłaty za pierwsze faktury nie był dla Wnioskodawcy zatem niepokojący, bo spodziewał się że nastąpią one po pełnym uruchomieniu przedsięwzięcia,

* od 6 lutego 2012 r. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Deklaracje VAT-7 składa miesięcznie,

* odbiorca faktury korygującej wystawionej w lutym 2013 r. dokonał jej odbioru osobiście w dniu 27 lutego 2013 r., podczas bezpośredniego spotkania. Fakt odbioru faktury wraz z datą został potwierdzony podpisem odbiorcy na kopii faktury korygującej,

* potwierdzenie odbioru faktury korygującej Wnioskodawca otrzymał w dniu 27 lutego 2013 r., natychmiast po jej wręczeniu odbiorcy,

* dzierżawca maszyn był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w okresie objętym umową,

* faktura korygująca dokumentująca udzielony rabat obejmuje okres od lutego 2012 r. do stycznia 2013 r.

* faktura korygująca zawiera:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy rabat udzielony przez Wnioskodawcę dzierżawcy, udokumentowany fakturą korygującą odebraną przez dzierżawcę w miesiącu jej wystawienia, może być podstawą do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, udzielony dzierżawcy rabat, udokumentowany fakturą korygującą odebraną przez dzierżawcę w miesiącu jej wystawienia, może być podstawą obniżenia podstawy podatku dochodowego od osób fizycznych, w rozliczeniu za rok, w którym powstał pierwotny przychód obecnie korygowany (czyli część korekty, dotycząca roku 2012 obniża podstawę opodatkowania za 2012 r., a część dotycząca roku 2013, obniża podstawę opodatkowania za 2013 r.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. "Należność" wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Zgodnie z art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1 h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

W myśl natomiast art. 14 ust. 1e ww. ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Jak wynika ze złożonego wniosku, strony ustaliły, że czynsz płatny będzie co miesiąc, a więc w miesięcznych okresach rozliczeniowych. Zatem wynikający z zawartej umowy czynsz najmu, pomimo jego nieotrzymania stanowił w ostatnim dniu ww. okresu rozliczeniowego przychód należny z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Zauważyć jednocześnie należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia "rabat", ani też regulacji dotyczących momentu jego udzielenia; przyjmuje się więc, za wykładnią językową, że rabat to zmniejszenie ustalonej ceny towaru lub usługi, zniżka od ustalonej ceny towaru, opust, bonifikata. Zwykle stanowi on zachętę do dalszych zakupów, albo formę rekompensaty z powodu faktycznie poniesionej lub przewidywanej straty klienta (kontrahenta).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przychodem z tytułu usług świadczonych w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie najmu rzeczy są m.in. kwoty należnego z tego z tytułu czynszu, po wyłączeniu wartości udzielonych rabatów. Wartość udzielonych rabatów pomniejsza więc, co do zasady, przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, nawet jeśli zostały one udzielone w terminie późniejszym niż dzień w którym najemca zobowiązany był uregulować czynsz za określony miesiąc.

Mając na względzie przedstawiony we wniosku stan faktyczny, a w szczególności okoliczność, iż jednym z powodów udzielonego rabatu w czynszu najmu była weryfikacja pierwotnych obliczeń w wyniku której Wnioskodawca uznał, iż czynsz wynikający z umowy był zbyt wysoki (w stosunku do potencjału zarobkowego przedsięwzięcia) stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca udzielił kontrahentowi rabatu na czynsz najmu, to nie uzyskał w istocie przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości czynszu ustalonego pierwotnie w zawartej umowie najmu (dzierżawy), co rodzi obowiązek jego skorygowania wstecz (w okresie jego pierwotnego zaewidencjonowania). Dokonanie korekty rozliczenia za rok podatkowy, w którym przychód ten winien był zostać osiągnięty jest jedynie następstwem skorygowania przychodu uzyskanego w poszczególnych okresach rozliczeniowych. Jeżeli bowiem do faktur dokumentujących pierwotnie wysokość czynszu została wystawiona faktura korygująca zawierająca kwotę udzielonego rabatu obejmująca okresy miesięczne roku 2012 i 2013, to faktury stanowiące podstawę zaewidencjonowania przychodu z tego tytułu, błędnie dokumentują stan faktyczny (przychód, który w istocie nie wystąpił), co skutkuje zadeklarowaniem i zapłatą podatku dochodowego w nieodpowiedniej wysokości. Nieprawidłowości te powinny zatem zostać skorygowane w odpowiednim okresie sprawozdawczym, w którym pierwotnie wykazano przychód z określonej transakcji. W konsekwencji Wnioskodawca zobowiązany jest do dokonania stosownych korekt zarówno za miesiąc, jak i za rok podatkowy, w których przychody te zostały wykazane.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

* skutków podatkowych udzielenia kontrahentowi rabatu - jest prawidłowe,

* momentu w jakim należy dokonać pomniejszenia przychodu należnego o udzielony kontrahentowi rabat - jest nieprawidłowe.

Zauważyć jednocześnie należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie była ocena możliwości i zasadności udzielania kontrahentowi rabatu (a kwestia ta może podlegać ocenie przez uprawnione organy podatkowe w toku ewentualnego postępowania), jak również ocena zasadności korygowania jedną fakturą zbiorczą przychodu uzyskanego w różnych okresach rozliczeniowych oraz dokumentowania tą fakturą wysokości rabatu udzielonego kontrahentowi, albowiem zakres ten nie był przedmiotem złożonego wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, iż w zakresie podatku od towarów i usług wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.