IBPBI/1/415-356/12/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 19 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego udzielenia poręczenia kredytu spółce z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe.

W dniu 13 maca 2012 r. do urzędu skarbowego w Cieszynie wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego udzielenia poręczenia kredytu spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Pismem z dnia 15 marca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 19 marca 2012 r.) ww. wniosek został przesłany do tut. Biura w celu jego rozpatrzenia zgodnie z właściwością.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną osiągającą przychody z udziału w spółce cywilnej (nieosiągającą innych przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej). Wnioskodawca udzielił poręczenia kredytu spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w stosunku do której jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 25 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pośrednio posiada 93% udziałów w jej kapitale zakładowym). Ponadto Wnioskodawca jest pracownikiem spółki, której udzielił poręczenia. Udzielenie poręczenia nastąpiło bez wynagrodzenia. Wnioskodawca nigdy nie udzielił innego poręczenia. Udzielanie poręczeń nie jest także przedmiotem profesjonalnej działalności gospodarczej spółki cywilnej, której jest wspólnikiem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy udzielenie przez Wnioskodawcę powiązanej spółce kapitałowej poręczenia bez wynagrodzenia rodzi dla Niego skutki w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, udzielenie przez Niego poręczenia nie powoduje po Jego stronie żadnych skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności w tym wypadku nie znajdą zastosowania przepisy art. 11 ust. 1 oraz art. 25 ust. 4 w związku z art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a o 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Artykuł 10 ust. 1 ww. ustawy zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, iż źródłami przychodów są:

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast stosownie do treści art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, co należy rozumieć przez nieodpłatne świadczenia, wskazuje jedynie w art. 11 ust. 2a i 2b sposób i kryteria ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Jednakże dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z poniesieniem kosztów lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Aby można było dane świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, musi dojść do zdarzenia prawnego, w wyniku którego jednen podatnik dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając swoje aktywa majątkowe.

W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca udzielił nieodpłatnie (bez wynagrodzenia) poręczenia kredytu innemu podmiotowi powiązanemu z nim kapitałowo. Udzielenie nieodpłatnego poręczenia nie wiąże się z jakimkolwiek powiększeniem stanu majątkowego poręczyciela. Według Wnioskodawcy udzielenie nieodpłatnego poręczenia nie spowoduje skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych - skoro nie powstanie jakiekolwiek przysporzenie w majątku Wnioskodawcy mające konkretny wymiar finansowy. W konsekwencji nie wystąpi przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ww. ustawy. Powyższe powoduje także, że nieodpłatne udzielenie poręczenia nie skutkuje możliwością określenia dla Wnioskodawcy przychodu na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy.

Reasumując, z uwag na fakt, że Wnioskodawca występuje w roli udzielającego poręczenia, a nie podmiotu, który takie poręczenie otrzymuje, udzielenie przez Wnioskodawcę nieodpłatnego poręczenia kredytu kapitałowej spółce powiązanej, nie spowoduje powstania u Niego przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie spowoduje konsekwencji podatkowych na podstawie art. 25 ust. 1 w zw. z art. 25 ust. 4 ww. ustawy.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 listopada 2011 r. Znak: IPTPB3/423-217/11-2/IR oraz

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 czerwca 2010 r. Znak: ILPB3/423-278/10-3/MC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 i 9 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

* pozarolnicza działalność gospodarcza

* inne źródła.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ww. ustawy). Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 11 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125 (art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy).

Co do zasady, przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkiego rodzaju korzyści majątkowe jakie osiąga podatnik w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą. Przy czym, korzyści te nie muszą oznaczać faktycznego przyrostu majątku podatnika, mogą bowiem także wynikać ze zwolnienia podatnika z obowiązku poniesienia określonych ciężarów ekonomicznych, co w efekcie skutkuje brakiem zmniejszenia jego aktywów.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Z powyższych przepisów wynika, iż aby u podatnika powstał przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi on, co do zasady, uzyskać jakąś korzyść, czy to w postaci przysporzenia majątkowego (zwiększenia posiadanych aktywów), czy też braku konieczności wydatkowania własnych zasobów (braku uszczerbku w posiadanych aktywach). Przy czym, pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia, dla celów podatkowych, należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić zatem należy, iż przychód z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje u podatnika, który uzyska korzyść majątkową bez jednoczesnego poniesienia uszczerbku w swoim majątku, stanowiącego ekwiwalent otrzymanego przysporzenia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą jako wspólnik spółki cywilnej. Przedmiotem działalności prowadzonej przez tą spółkę nie jest udzielanie poręczeń kredytowych. Wnioskodawca posiada także pośrednio 93% udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której jednocześnie jest pracownikiem. Jednorazowo, poza prowadzoną w formie spółki cywilnej działalnością gospodarczą, Wnioskodawca udzielił nieodpłatnie poręczenia kredytu ww. spółce z o.o. Powyższe oznacza, iż w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca jest w istocie pomiotem udzielającym określonego nieodpłatnego świadczenia (poręczenia kredytu), a nie osobą otrzymującą to świadczenie.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż w momencie udzielenia spółce z ograniczoną odpowiedzialnością poręczenia kredytu bez wynagrodzenia u Wnioskodawcy nie powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie nie znajdzie także zastosowania powołany przez Wnioskodawcę art. 25 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Zgodnie bowiem z tym przepisem jeżeli:

Przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

Przepisy ust. 4 stosuje się również do powiązań o charakterze rodzinnym lub wynikających ze stosunku pracy albo majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi lub osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze oraz jeżeli którakolwiek osoba łączy funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze w tych podmiotach (art. 25 ust. 5 ww. ustawy).

Powyższe oznacza, iż cyt. przepisy stosuje się w wypadku, gdy podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, u którego przy zastosowaniu normalnych reguł rynkowych powstałby dochód w rozumieniu przepisów tej ustawy, w wyniku stosowania zasad współpracy obowiązujących podmioty powiązane, nie wykaże tego dochodu, bądź wykaże go w niższej wysokości. Aby jednak w ww. warunki mogły być spełnione u tego podatnika musi powstać przychód w rozumieniu przepisów tej ustawy (bądź przychód ten powstałby, gdyby nie zastosowanie zasad wynikających z powiązań między podmiotami), co w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie nastąpi.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44 - 101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.