IBPBI/1/415-313/12/ZK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2012 r. (złożonym osobiście w tut. Biurze w dniu 7 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 30 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów uzyskiwanych w związku z prowadzeniem hotelu dla koni - jest prawidłowe.

W dniu 7 marca 2012 r. został złożony osobiście w tut. Biurze ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu opodatkowania dochodów uzyskiwanych w związku z prowadzeniem hotelu dla koni. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 18 maja 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-313/12/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 30 maja 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca od wielu lat wraz z synem prowadzi gospodarstwo rolne, w ramach którego hoduje krowy oraz owce. Gospodarstwo obejmuje obszar około 8 ha ziemi. W większości są to łąki, na których dwa razy w roku koszona jest trawa. Siano stanowi podstawową paszę dla hodowanych zwierząt. Na pozostałym obszarze uprawiane są zboża: owies i pszenica. Zboża również stanowią paszę dla zwierząt hodowanych w gospodarstwie. W związku z tym, że na terenie gospodarstwa Wnioskodawca posiada wolne pomieszczenia, zamierza je wyremontować i przystosować na stajnię dla koni. Pomieszczenia te znajdują się w bardzo złym stanie, wymagają praktycznie kapitalnego remontu. W wyremontowanych pomieszczeniach Wnioskodawca zamierza wykonać boksy dla koni. Boksy będą mieć powierzchnie ok. 9 m² i zostanie do nich doprowadzona woda. Do stajni Wnioskodawca chciałby przyjąć obce konie, nad którymi będzie sprawować opiekę. Opieka będzie obejmować następujące czynności: codzienne wyrzucanie obornika, ścielenie boksu słomą, karmienie koni (dwa razy dziennie) oraz zapewnienie koniom odpowiedniej ilości siana i wody. Owies, siano, słomę będzie pozyskiwać z własnych upraw, bez konieczności ich zakupu. Konie będą wypuszczane na pastwiska wraz z owcami. Wypuszczaniem i sprowadzaniem koni będzie się zajmować osobiście. Klientom zostanie zapewnione miejsce na przetrzymywanie sprzętu jeździeckiego - siodlarnia. Wszystkie prace związane z chowem koni Wnioskodawca będzie wykonywał osobiście. Zabiegi weterynaryjne oraz pielęgnacyjne klienci będą zapewniali swoim koniom we własnym zakresie. Chów koni będzie stanowić tylko uzupełnienie w gospodarstwie Wnioskodawcy, a przede wszystkim wykorzysta On wolne pomieszczenia, które i tak musiałby remontować, by nie uległy całkowitemu zniszczeniu. Powyższych czynności Wnioskodawca nie zamierza wykonywać w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 28 maja 2012 r., Wnioskodawca wskazał, iż na obecnym etapie nie jest w stanie określić ile koni będzie przechowywał, trudno mu też powiedzieć, jakie będzie zainteresowanie usługą przechowywania koni. Obecnie prowadzi już gospodarstwo rolne i będzie to dla niego dodatkowe zajęcie. Konie umożliwią mu również wypas nieużytków i właściwe ich zagospodarowanie. Wnioskodawca nie jest też w stanie określić, czy usługi w ramach przechowalni koni będą prowadzone w sposób ciągły, będą mieć raczej charakter incydentalny, gdyż przystosowanie budynku do przechowywania koni zimą wymagało by kolejnej inwestycji związanej z dociepleniem. Wnioskodawca chciałby przechowywać konie w okresie letnim, kiedy można je wypasać na pastwiskach. W okresie zimowym ze względu na brak przystosowania pomieszczeń oraz koszty związane z przechowywaniem zimą, konie będą musiały przejść do innych stajni. Wnioskodawca będzie karmić konie własną paszą pozyskiwaną z uprawianego pola oraz sprawować samemu codzienny obrządek konieczny w celu zapewnienia koniom prawidłowego bytu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochody uzyskane z wykonywania czynności opisanych we wniosku będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jako dochody z innych źródeł zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprawowanie obrządku nad końmi, nawet wykonywane osobiście, czy z pomocą najbliższej rodziny, przy korzystaniu z paszy pochodzącej z własnego gospodarstwa rolnego nie jest działalnością rolniczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 tej ustawy). Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, źródłem przychodów są "Inne źródła". W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, uważa się w szczególności kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Użycie sformułowania "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter przykładowy i otwarty, zatem do tej kategorii należy zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Z treści powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód, uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie, których mamy do czynienia z przyrostem mienia. Tak więc podstawą uzyskania przychodów z innych źródeł mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe. Opiekę nad powierzonymi cudzymi końmi, prowadząc "hotel dla koni" Wnioskodawca będzie wykonywać poza działalnością gospodarczą, dlatego uważa, iż przychody te powinny zostać opodatkowane, jako przychody z innych źródeł. W opinii Wnioskodawcy, zgodnie z art. 44 ww. ustawy, nie jest zobowiązany do wpłacania w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy. Powyższe przychody pomniejszone o faktyczne wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, zamierza opodatkować w deklaracji PIT-36 łącznie z uzyskanymi dochodami z tytułu emerytury otrzymywanej z ZUS-u.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 lutego 2009 r. Znak: IBPBII/2/415-92/08/HS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy, działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

Z powyższych przepisów wynika, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie określa, co dla celów opodatkowania tym podatkiem, rozumie się pod pojęciem działalności rolniczej. Przy czym przepisów ww. ustawy nie stosuje się (co do zasady) do przychodów uzyskiwanych z tej działalności. Zauważyć przy tym należy, iż wyliczenie dokonane w ww. art. 2 ust. 2 ww. ustawy, ma charakter wyczerpujący. Zgodnie z przedstawioną definicją działalności rolniczej podstawową jej cechą jest uzyskiwanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkty roślinne), chowu lub hodowli (produkty zwierzęce). Wszelkie inne przychody pośrednio związane z działalnością rolniczą, czy też powstające przy okazji prowadzenia działalności rolniczej - nie stanowią przychodów z tej działalności. Przychody te, mimo iż uzyskiwane są przez osoby prowadzące działalność rolniczą, pochodzą jednakże z innych źródeł niż ta działalność i w związku z tym podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, według zasad określonych w ww. ustawie. Działalności rolniczej nie stanowią m.in. przychody uzyskane ze świadczenia podmiotom trzecim usług z wykorzystaniem gospodarstwa rolnego lub jego składników.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że sprawowanie obrządku nad końmi, nawet wykonywane osobiście (czy z pomocą najbliższej rodziny), przy korzystaniu z paszy pochodzącej z własnego gospodarstwa rolnego nie jest w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalnością rolniczą, której definicja została przytoczona powyżej. Zatem przychody ze świadczenia ww. usług podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w przepisach cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym sposób opodatkowania tych przychodów zależy od tego, czy Wnioskodawca będzie prowadził "hotel dla koni" w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 i 9 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

* pozarolnicza działalność gospodarcza oraz

* inne źródła.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

Aby zatem przychód uzyskany z prowadzonej działalności mógł być uznany za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, działalność ta musi spełniać następujące przesłanki:

* musi być działalnością zarobkową,

* musi być działalnością wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, działalnością polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż lub działalnością polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

* musi być działalnością prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły,

* działalność ta nie może polegać na wykonywaniu czynności, o których mowa jest w art. 5b ust. 1 ww. ustawy,

* przychody z niej uzyskane nie mogą być zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 tej ustawy.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Za takim rozumieniem pojęcia "zorganizowany" przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r. I SA/Op 18/08). Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza ono jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Przez powtarzalność rozumie się natomiast cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Zauważyć przy tym należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia zaliczenia przychodu z danej działalności do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej od samego faktu zarejestrowania tej działalności, lecz od faktycznego spełnienia wskazanych uprzednio przesłanek.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Jak dowodzi użycie sformułowania "w szczególności", definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca wraz z synem prowadzi gospodarstwo rolne. W gospodarstwie tym wytwarza produkty rolne i zwierzęce. Na terenie gospodarstwa Wnioskodawca posiada wolne pomieszczenia, które zamierza wyremontować i przystosować na stajnię dla koni, do której przyjmowałby obce konie, nad którymi będzie sprawować opiekę. Owies, siano, słomę dla koni Wnioskodawca będzie pozyskiwać z własnych upraw, bez konieczności ich zakupu. Klientom zostanie również zapewnione miejsce na przetrzymywanie sprzętu jeździeckiego (siodlarnia). Wszystkie prace związane z opieką nad końmi Wnioskodawca będzie wykonywał osobiście. Zabiegi weterynaryjne oraz pielęgnacyjne klienci będą zapewniali swoim koniom we własnym zakresie. Prowadzenie hotelu dla koni będzie stanowić dla niego dodatkowe zajęcie, zostaną też wykorzystane wolne pomieszczenia. Wnioskodawca nie zamierza wykonywać powyższych czynności w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Nie jest przy tym w stanie określić, ile koni będzie przechowywał, trudno mu też powiedzieć, jakie będzie zainteresowanie usługą przechowywania koni. Nie jest również w stanie określić, czy usługi przechowalni koni będą prowadzone w sposób ciągły, bowiem raczej będą mieć charakter incydentalny. Przystosowanie budynku do przechowywania koni zimą wymagałoby bowiem kolejnej inwestycji związanej z dociepleniem. Wnioskodawca zamierza więc przechowywać konie w okresie letnim, kiedy można je wypasać na pastwiskach. W okresie zimowym ze względu na nie przystosowanie pomieszczeń oraz koszty związane z przechowywaniem zimą, konie będą musiały przejść do innych stajni.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy, stwierdzić należy, iż jeżeli w istocie Wnioskodawca nie będzie prowadził "hotelu dla koni" w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej (nie zostaną spełnione przesłanki wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), to uzyskiwane z tego tytułu przychody w świetle przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, będą stanowić przychody z tzw. innych źródeł. W takim przypadku dochód z tego źródła przychodów będzie opodatkowany według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. Zatem dochody z prowadzenia "hotelu dla koni" osiągnięte w danym roku podatkowym należy wykazać w zeznaniu podatkowym łącznie z pozostałymi dochodami uzyskanymi w tym roku podatkowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.