IBPBI/1/415-234/10/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 3 marca 2010 r.), uzupełnionym w dniach 4 i 13 maja 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki komandytowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 marca 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki komandytowej.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 27 kwietnia 2010 r. Znak: IBPBI/1/415-234/10/AB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 4 i 13 maja 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, wspólnikiem (komplementariuszem) Spółki H. Sp. z o.o. Sp. komandytowa. Spółka ta wraz z inną spółką komandytową Spółką B. zamierza utworzyć spółkę komandytową. Wkładem Spółki H. do nowoutworzonej spółki komandytowej będzie jej przedsiębiorstwo. Obie spółki, które zamierzają powołać nowa spółkę komandytową powiązane są kapitałowo, Spółka B. jest jednostką dominującą. Każda z tych spółek wnosząc przedsiębiorstwo do nowej spółki wnosi ogół praw i obowiązków w spółkach córkach.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do tut. Biura 13 maja 2010 r., Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że w skład przedsiębiorstwa spółki komandytowej mającego być przedmiotem aportu będą wchodziły wszystkie jego składniki (w tym wszystkie majątkowe) - całe przedsiębiorstwo. Nie następuje żadne wyłączenie, pomniejszenie, ograniczenie składników wnoszonych aportem.

Aportem będzie wnoszony zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

W szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

* koncesje, licencje i zezwolenia,

* patenty i inne prawa własności przemysłowej,

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

* tajemnice przedsiębiorstwa,

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

* klientelę i renomę przedsiębiorstwa, jego doświadczenia,

* system organizacyjny (organizację) przedsiębiorstwa,

* standing finansowy przedsiębiorstwa,

* zobowiązania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy utworzenie nowej spółki komandytowej i wniesienie do niej przedsiębiorstwa Spółki H. Spółka z o.o. Spółka komandytowa wiązać się będzie z powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportem przedsiębiorstwa spółki komandytowej, w której jest komplementariuszem do nowoutworzonej spółki komandytowej nie powoduje powstania po jego stronie przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawcy, jest to analogiczna sytuacja do wniesienia przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki komandytowej, w związku z tym aktualność zachowują wszelkie rozważania dotyczące wniesienia przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki osobowej.

I.Wykładnia prawa

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

* odpłatne zbycie nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego lub innych rzeczy,

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe (obejmujące odpłatne zbycie praw innych niż wymienione powyżej).

A)Źródło przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych a aport.

Źródło przychodów w postaci kapitałów pieniężnych określa art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który zawiera szczegółowe ich wyliczenie. Nie obejmuje aportów do spółek osobowych (odnosi się wprost do aportów do spółek kapitałowych i ogólnie do odpłatnego zbycia udziałów i papierów wartościowych w spółkach kapitałowych). Ustawy o podatkach dochodowych (w tym od osób fizycznych) wskazują wprost, że przychód podatkowy powstaje w przypadku wniesienia aportu do spółki kapitałowej, określają też, jak ustalić jego wartość, moment powstania, koszty uzyskania w zależności od tego, czy przedmiotem wkładu są środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, udziały (akcje), czy inne składniki. Ustawodawca, zakładając identyczne pod względem podatkowym traktowanie wkładów niepieniężnych do spółek kapitałowych i osobowych, określił szczegółowo rodzaj przychodu jedynie w przypadku wniesienia takich wkładów do tych pierwszych spółek, a nie uczynił tego w odniesieniu do tych drugich. Można z tego wysnuć wniosek, iż ustawodawca uznał, że podatnik wnoszący aport do spółki kapitałowej mógłby mieć problem z ustaleniem, co jest przychodem w takiej sytuacji, stąd regulacje w odniesieniu do aportów. Jednocześnie wnoszeniu wkładów do spółki osobowej nie zostało w jakikolwiek sposób uregulowane.

Z kolei źródło przychodów z praw majątkowych, których wykorzystywanie lub odpłatne zbycie generuje przychody, wymienione w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 18 obejmuje prawa autorskie, prawa do projektów czy znaków towarowych. Lista ta ma charakter przykładowy. Można zatem twierdzić, że przychody z innych niż wymienione wprost w przepisie praw majątkowych także mieszczą się w tym źródle. Dotyczyć by to mogło także aportów do spółek osobowych, gdyby uznać je za odpłatne zbycie.

B)Źródło przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego lub innych rzeczy.

Aport nieruchomości i innych rzeczy można rozważać w kontekście przychodów z odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca zastrzegł jednak, że w tym źródle przychodów nie mieści się zbycie majątku w ramach działalności gospodarczej. Co więcej art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje bardzo wyraźnie, że to źródło przychodów nie obejmuje "odpłatnego zbycia środków obrotowych, środków trwałych łub wartości niematerialnych i prawnych" w formie aportu do "spółki".

Wyłączenie to prowadzi do następujących wniosków:

* słowo "spółki" może oznaczać intencję objęcia nim również aportów do spółek osobowych, gdyż inne przepisy konsekwentnie rozróżniają spółki osobowe i kapitałowe,

* w ramach treści tego przepisu można twierdzić, że aport co do zasady stanowi "odpłatne zbycie",

* aport wymienionych składników nie prowadzi do powstania przychodu opodatkowanego.

Jest to jednocześnie jedyny przepis w ustawie potencjalnie odnoszący się do aportów do spółek osobowych.

C)Źródło przychodów w postaci działalności gospodarczej.

Źródło przychodów w postaci działalności gospodarczej reguluje art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pozarolnicza działalność gospodarcza została zdefiniowana w art. 5a pkt 6 ustawy. Obejmuje ona działalność zarobkową polegającą m.in. na wykorzystaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzoną we własnym imieniu w sposób zorganizowany i ciągły. W świetle tej definicji aport składników majątku nie powinien być objęty tą kategorią. Wniesienie bowiem danego majątku w ramach wkładu niepieniężnego nie może mieć charakteru zorganizowanego i ciągłego, niejako z definicji jest bowiem czynnością jednorazową. Ustawa nie reguluje, jak określić ewentualne przychody wynikające z niego. Nie można uznać, że zastosowanie ma ogólny przepis mówiący o "kwotach należnych" (art. 14 ust. 1 ustawy). Zastosowanie mógłby mieć przepis szczególny, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mówi on, że przychodami z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Wymagałoby to jednak uznania aportu za "odpłatne zbycie", a ponadto brak jest przepisu odnoszącego się do pozostałych składników majątku (np. zapasów, wierzytelności, praw majątkowych niebędących wartościami niematerialnymi i prawnymi).

D)Odpłatne zbycie a aport.

Z ostrożności Wnioskodawca wskazuje, że za błędne należy uznać twierdzenia, że aport do spółki osobowej jest "odpłatnym zbyciem" w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Po pierwsze, z punktu widzenia prawa cywilnego, po aporcie zmieni się właściciel danego majątku Jednak jednocześnie nie zmieni się podatnik podatku dochodowego. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie następuje zatem "zbycie" majątku na rzecz innego podatnika, a raczej swoista "czynność z samym sobą".

Po drugie, nawet zakładając, że dochodzi w takim wypadku do "zbycia", trudno mówić o odpłatności. Wspólnik otrzymuje udział kapitałowy, co nie oznacza jednak, że następuje po jego stronie jakiekolwiek przysporzenie majątkowe. Jest to jedynie udział w prawach i obowiązkach wynikających z przystąpienia do spółki, w szczególności w prawie do udziału w przyszłym i nieokreślonym zysku spółki, który jednak będzie opodatkowany podatkiem dochodowym na poziomie wspólnika. Wniesienie aportu nie ma charakteru ekwiwalentnego, jest jednostronnym działaniem ze strony wspólnika. Powyższa argumentacja skłoniła sądy właśnie do uznania, że wniesienie aportem składników majątku do spółki osobowej nie powoduje powstania przychodów.

E)Zasada równego traktowania podatników.

Gdyby przyjąć opodatkowanie przychodu z tytułu wniesienia przedsiębiorstwa jednej spółki komandytowej do innej spółki osobowej to oznaczałoby, że osoba fizyczna, będąca podatnikiem podatku dochodowego z tytułu dochodów uzyskiwanych przez wnoszącą wkład spółkę komandytową (której jest komplementariuszem) byłaby traktowana w nieuzasadniony sposób (naruszenie zasady równego traktowania), tj. gorzej, niż osoba fizyczna, która wniosła taki sam aport do spółki kapitałowej.

W tym ostatnim przypadku przychód z tego tytułu korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy. To jednocześnie negowałaby zasadność istnienia przepisu art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przyjętej w tym przepisie neutralności restrukturyzacji działania przedsiębiorcy w postaci wniesienia przez niego aportem swego przedsiębiorstwa do spółki osobowej. Powyższy przepis stanowi bowiem, że nie ustala się dochodu na dzień likwidacji działalności gospodarczej przyszłego wspólnika, jeżeli w wyniku zmiany formy prawnej lub połączenia przedsiębiorstw składniki majątku objęte remanentem zostały wniesione w formie wkładu lub aportu do nowo powstałego lub istniejącego przedsiębiorcy. Istotnym jest więc, że wnosząca przedsiębiorstwo osoba fizyczna nie zaprzestanie wykonywania pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca dodaje, że opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych wniesienia przedsiębiorstwa aportem do spółki osobowej przeczy też zasadzie sukcesji określonej w art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Przepisem art. 93a Ordynacji podatkowej, objęte zostało między innymi wniesienie przedsiębiorstwa osoby fizycznej (w tym prowadzonej w formie spółki komandytowej) jako wkładu do spółki niemającej osobowości prawnej, czyli kontynuacja w formie spółki (przy zachowaniu pełnej ciągłości majątkowej i przedmiotowej) działalności gospodarczej osoby fizycznej (art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Powołany przepis skutkuje tym, że spółka osobowa, która będzie następcą przekształconego przedsiębiorstwa osoby fizycznej (prowadzonego w formie spółki komandytowej) wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki przekształconej osoby i jest najpełniejszym przykładem sukcesji wynikającej z wszelkich przepisów prawa podatkowego.

II.Na poparcie powyższego stanowiska Wnioskodawca powołał:

* interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 października 2008 r. Znak: IPPB1/415-863/08-2/JK,

* interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 sierpnia 2008 r. Znak: IPPB1/415-595/08-2/EC,

* interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 listopada 2008 r. Znak: IPPB1/415-946/08-2/ES,

* interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 listopada 2008 r. Znak: ILPB1/415-640/08-2/TW,

* interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 listopada 2008 r. Znak: ILPB2/415-514/08-2/WM,

* interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 stycznia 2008 r. Znak: ITPB1 -415-367/07/IG,

* interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 lipca 2008 r. Znak: IPPB1/415-408/08-2/AJ,

* interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 marca 2009 r. Znak: lPPB1/415-1374/08-4/EC,

* postanowienie Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 25 kwietnia 2007 r. Znak: DF/415-38842/07/FD,

* postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oświęcimiu z dnia 14 marca 2007 r. Znak: PDF I/415-81/06,

* postanowienie Naczelnika Pierwszego Małopolskiego Urzędu Skarbowego w Krakowie z dnia 25 czerwca 2007 r. Znak: 1471/DPR2/423-40/07/AB,

* postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pile z dnia 25 listopada 2004 r. Znak: PD423-5/04,

* decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 czerwca 2007 r. Znak: 1401/BP-I/006-1136/06/KS,

* postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków Prądnik z dnia 9 lutego 2007 r. Znak: PB1/415/130/06/MC,

* postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Praga z dnia 14 września 2007 r. Znak: 1434/dd2/415/25a/2007,

* postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Targówek z dnia 27 czerwca 2007 r. Znak: 437/ZDD/6/M F/423/28/2007.

Zdaniem Wnioskodawcy, potwierdzają one, że organy podatkowe konsekwentnie uznają, iż wniesienie aportem rzeczy, w tym przedsiębiorstwa, nie powoduje powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku dochodowym od osób prawnych.

III.Doktryna.

W ocenie Wnioskodawcy, również w doktrynie wskazuje się, że nie jest możliwe określenie przychodu, jaki powstaje po stronie wspólnika w związku z wniesieniem przez niego wkładu niepieniężnego do spółki osobowej. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje wprost, że w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej przychodem wspólnika jest nominalna wartość udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład. W spółce osobowej mamy do czynienia z dwoma rodzajami udziałów, z których żadnego nie należy utożsamiać z udziałami (akcjami) w spółce kapitałowej. (...). O ile bowiem wniesienie aportu do spółki osobowej może prowadzić do przeniesienia własności poszczególnych składników majątkowych na rzecz spółki, o tyle brak jest po stronie wspólnika przychodu z tego tytułu, który mógłby podlegać opodatkowaniu (A. Pęczak-Tofel, M. Tofel, Konsekwencje podatkowe wniesienia aportu do spółki osobowej, M.Pod. 2008 nr 12).

IV.Judykatura.

Zdaniem Wnioskodawcy, prezentowane stanowisko potwierdzają również wyroki sądów administracyjnych, tj:

* WSA w Kielcach z dnia 29 kwietnia 2009 r. Sygn. akt I SA/Ke 121/09,

* WSA w Warszawie z dnia 14 kwietnia 2009 r. Sygn. akt III Sa/Wa 3103/08,

* WSA w Warszawie z dnia 2 czerwca 2009 r. Sygn. akt III SA/Wa 346/09,

* WSA w Warszawie z dnia 7 sierpnia 2009 r. Sygn. akt III SA/Wa 384/09,

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle dokonanej wykładni przepisów prawa podatkowego oraz przytoczonych rozstrzygnięć organów podatkowych oraz sądów przedstawione powyżej stanowisko jest prawidłowe.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do tut. Biura 4 maja 2010 r. Wnioskodawca przedłożył ponadto sporządzone przez Ministerstwo Finansów "Założenia do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych" z dnia 4 marca 2010 r.

Jak zaznaczył Wnioskodawca w założeniach do projektu (s. 39, pkt 2.2.1) Ministerstwo Finansów wskazuje na rozbieżności w orzecznictwie związane ze skutkami podatkowymi wniesienia do spółki osobowej wkładu niepieniężnego (np. przedsiębiorstwa). W znacznej części wyroków sądów administracyjnych, sądy wskazują iż przychód nie powstaje w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej. Jednakże w niektórych przypadkach sądy zajmowały stanowisko odmienne. Przychylając się do przeważającej w orzecznictwie koncepcji, iż wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki nieposiadającej osobowości prawnej nie powoduje powstania przychodu u wnoszącego taki wkład oraz dążąc do ujednolicenia zasad opodatkowania osób fizycznych oraz prawnych (na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki nie będącej osobą prawną nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie wnoszącego wkład), Ministerstwo Finansów proponuje w sposób nie budzący wątpliwości wskazać, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawcy, w konsekwencji rozważań Ministerstwa Finansów zawartych w założeniach do projektu, wskazać należy, iż również aktualne brzmienie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie skutkuje powstaniem przychodu przy wniesieniu przedsiębiorstw dwóch spółek nie mających osobowości prawnej do nowoutworzonej spółki komandytowej. Tym samym w sytuacji opisanej we wniosku po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania przychodu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

W myśl art. 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. - dalej k.s.h.), przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób.

Stosownie do art. 8 k.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Przy czym, w myśl art. 4 § 1 pkt 1 k.s.h., spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu, na spółkę. Na mocy art. 50 k.s.h. wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż z punktu widzenia prawa cywilnego w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej dochodzi do odpłatnego zbycia rzeczy lub prawa, będącego przedmiotem wniesienia.

Z kolei w myśl art. 102 k.s.h., spółka komandytowa jest spółką osobową, mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Ponieważ spółka komandytowa nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników, nie jest ona podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego. Podmiotami takimi są natomiast wspólnicy takiej spółki.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. - określanego w dalszej części skrótem k.c.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Katalog składników przedsiębiorstwa, ujęty w ww. art. 551 k.c. nie ma charakteru zamkniętego. Stosownie natomiast do art. 552 k.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Należy jednak przy tym wyraźnie zaznaczyć, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera żadnych szczególnych unormowań w zakresie odpłatnego zbycia przedsiębiorstwa. W efekcie w przypadku odpłatnego zbycia przedsiębiorstwa zastosowanie znajdą, co do zasady, przepisy ww. ustawy regulujące zagadnienia dotyczące odpłatnego zbycia poszczególnych składników majątkowych (zarówno materialnych, jak i niematerialnych), przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Wyjątek od powyższej zasady dotyczy wyłącznie tych składników przedsiębiorstwa, których zbycie generuje przychód zaliczany przez ustawę podatkową do innych niż działalność gospodarcza źródła przychodów (np. przychód ze sprzedaży papierów wartościowych stanowi przychód z kapitałów pieniężnych chyba, że obrót papierami wartościowymi jest przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane, w tym z powodu jej likwidacji. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym nie regulują wprost zasad opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia składników majątku nie spełniających kryteriów wymienionych w cyt. art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy. Dokonując jednak wykładni przepisów ww. ustawy w tym zakresie stwierdzić należy, iż zasadą jest, że przychód z działalności gospodarczej stanowi każda kwota należna podatnikowi w związku z prowadzoną działalnością. Art. 14 ww. ustawy nie wymienia szczegółowo wszystkich przychodów z tego źródła, zaś w art. 14 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy wymienione zostały tylko niektóre rodzaje przychodów zaliczanych do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Z uwagi na powyższe odpłatne zbycie każdego innego składnika (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych), wykorzystywanego w działalności gospodarczej lub mającego związek z wykonywaną kiedyś działalnością gospodarczą, stanowi przychód z tej działalności na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest, wspólnikiem (komplementariuszem) spółki osobowej, która zamierza wraz z inną spółką osobową utworzyć spółkę komandytową. Wkładem do nowoutworzonej spółki komandytowej będzie przedsiębiorstwo spółki osobowej, której wspólnikiem jest Wnioskodawca. W skład tego przedsiębiorstwa wchodzą wyżej wymienione składniki majątku.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w momencie wniesienia przedsiębiorstwa spółki komandytowej do nowoutworzonej spółki komandytowej dojdzie do odpłatnego zbycia poszczególnych składników majątku wchodzących w skład tego przedsiębiorstwa. W konsekwencji po stronie Wnioskodawcy wystąpi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Pamiętać przy tym należy, iż jeżeli w skład przedsiębiorstwa będą wchodziły składniki majątku, których zbycie generuje przychód zaliczany przez ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych do innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów (np. przychód ze sprzedaży udziałów, akcji w spółkach kapitałowych, czy też ze sprzedaży praw majątkowych), w momencie wniesienia przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, po stronie Wnioskodawcy wystąpi także przychód z tych źródeł.

Z uwagi na powyższe stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków oraz rozstrzygnięć innych organów podatkowych stwierdzić należy, iż zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie wiążą Organu wydającego niniejszą interpretację indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.