IBPBI/1/415-231/13/ZK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 26 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie Spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków z tytułu odsetek od kredytu - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 lutego 2013 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie Spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków z tytułu odsetek od kredytu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest wspólnikiem trzyosobowej rodzinnej spółki cywilnej. Pozostałymi wspólnikami spółki są jego rodzice, pomiędzy którymi istnieje wspólność majątkowa małżeńska. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji metalowych elementów stolarki budowlanej - profili stalowych. Obecnie działalność prowadzona jest w obiekcie wynajmowanym od agencji rozwoju regionalnego. W 2011 r. wspólnicy spółki (rodzice Wnioskodawcy) wnieśli aportem do spółki cywilnej nieruchomość, tj. działkę budowlaną pod zabudowę produkcyjno-usługową, zakupioną wcześniej na cele prywatne i sfinansowaną kredytem bankowym. Przekazanie nieruchomości potwierdzone zostało aktem notarialnym ("umowa o zmianie umowy spółki cywilnej i przeniesienia własności nieruchomości" z dnia 2 sierpnia 2011 r.). Następnie Spółka cywilna zaciągnęła w banku kredyt bankowy w celu spłaty kredytu rodziców Wnioskodawcy zaciągniętego na zakup przedmiotowej nieruchomości. Spłata prywatnego kredytu zmniejszyła wartość wkładów wspólników, zwiększonych uprzednio o wartość wniesionej nieruchomości. Na wniesionym aportem gruncie, realizowana jest obecnie inwestycja, polegająca na budowie zakładu produkcyjnego wraz z pomieszczeniami socjalno-biurowymi - zgodnie z planem zagospodarowania, jak i zamierzeniami gospodarczymi wspólników spółki. Po zakończeniu inwestycji działalność przedsiębiorstwa zostanie przeniesiona z obiektu wynajmowanego do obiektu własnego. Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż do aktu notarialnego złożona została ostateczna decyzja Prezydenta Miasta o warunkach zabudowy, ustalająca sposób zagospodarowania i warunki zabudowy, polegający na zabudowie produkcyjno-usługowej obejmującej budowę budynku hali produkcyjno-magazynowej z częścią biurowo-socjalną i realizację niezbędnych elementów infrastruktury technicznej i zagospodarowania terenu w zakresie zapewniającym powiązania funkcjonalne w granicach terenu objętego wnioskiem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy odsetki od kredytu zaciągniętego przez spółkę cywilną na spłatę kredytu wspólników, zaciągniętego na zakup nieruchomości gruntowej, która wniesiona została aportem do spółki i na której realizowana jest budowa zakładu, stanowią podatkowy koszt uzyskania przychodów dla wszystkich wspólników proporcjonalnie do posiadanych udziałów.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 i 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy. W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że zapłacone odsetki od kredytu, będą stanowiły podatkowy koszt uzyskania przychodów. Istnieje bowiem ścisła zależność pomiędzy poniesionymi kosztami związanymi z pozyskaniem nieruchomości, a osiąganymi przez spółkę przychodami. W nowopowstałym zakładzie zlokalizowanym na wniesionej aportem działce, realizowana będzie produkcja profili stalowych, stanowiąca główne źródło przychodów spółki. Korzyścią finansową będzie również obniżka kosztów prowadzonej działalności gospodarczej, poprzez wyeliminowanie wysokich kosztów wynajmu obiektu. W podobnej sprawie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku III SA/Wa 2457/10 z dnia 2 grudnia 2010 r. (winno być z dnia 22 grudnia 2010 r.) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej znak: ILBI/414-242/10-12/AG, z których wynika, że koszty obsługi zobowiązań związane z przejętymi aktywami stanowią wydatki związane z prowadzoną przez rodzinną spółkę cywilną działalnością gospodarczą.

Odsetki od kredytu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem, iż łącznie spełnione będą następujące przesłanki:

* zaciągnięty kredyt pozostaje w związku z przychodami uzyskiwanymi przez podatnika z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej,

* odsetki zostały zapłacone (przy konkretnej racie),

* odsetki nie zwiększają wartości początkowej środka trwałego.

Wszystkie te przesłanki w przedmiotowym przypadku zostały spełnione. Ponadto, jeżeli określony wydatek towarzyszący prowadzonej działalności gospodarczej ze swej istoty, z racji rozwiązań prawnych przyjętych w ustawie podatkowej, jest kosztem podatkowym (zapłata odsetek od kredytu) i gdyby nie wniesienie aportem byłby ze względu na wykazywanie związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, to takim kosztem powinien pozostać również u obejmującego aport. W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że skoro zapłacone odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup gruntu w celach realizacji inwestycji byłyby niewątpliwie kosztem podatkowym, to również kosztem takim będą odsetki od kredytu na uregulowanie zobowiązań związanych z pozyskaniem nieruchomości (przeniesienie współwłasności na wszystkich wspólników spółki w zamian za spłatę kredytu).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podkreślić przy tym należy, iż ciężar wykazania związku przyczynowo-skutkowego kosztu z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) (...). W myśl art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Artykuł 23 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy stanowi z kolei, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z powyższych przepisów wynika, iż warunkiem bezpośredniego uznania za koszt uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej odsetek od kredytu jest istnienie związku przyczynowo-skutkowego między zaciągniętym kredytem, a przychodem z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy oraz fakt ich zapłacenia. Ponadto odsetki te nie mogą zwiększać kosztów inwestycji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika m.in., iż Wnioskodawca jest wspólnikiem trzyosobowej spółki cywilnej. Pozostałymi wspólnikami spółki są jego rodzice, pomiędzy którymi istnieje wspólność majątkowa małżeńska. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w obiekcie wynajmowanym od agencji rozwoju regionalnego. W 2011 r. rodzice Wnioskodawcy wnieśli aportem do spółki cywilnej nieruchomość, tj. działkę budowlaną pod zabudowę produkcyjno-usługową, zakupioną wcześniej na cele prywatne i sfinansowaną kredytem bankowym. Przekazanie nieruchomości potwierdzone zostało aktem notarialnym "umowa o zmianie umowy spółki cywilnej i przeniesienia własności nieruchomości" z dnia 2 sierpnia 2011 r. Następnie Spółka cywilna zaciągnęła w banku kredyt bankowy w celu spłaty kredytu zaciągniętego przez rodziców Wnioskodawcy na zakup przedmiotowej nieruchomości. Spłata prywatnego kredytu zmniejszyła wartość wkładów wspólników, zwiększonych uprzednio o wartość wniesionej nieruchomości. Na wniesionym aportem gruncie realizowana jest obecnie inwestycja, polegająca na budowie zakładu produkcyjnego wraz z pomieszczeniami socjalno-biurowymi. Po zakończeniu inwestycji działalność przedsiębiorstwa zostanie przeniesiona z obiektu wynajmowanego do obiektu własnego.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż odsetki od kredytu, o których mowa we wniosku, nie stanowią odsetek, o których mowa w cyt. przepisach art. 23 ww. ustawy, tak więc możliwość zaliczenia wydatków z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej uzależniona jest od spełnienia przesłanek ogólnych zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, wynikających z art. 22 ust. 1 tej ustawy.

Mając na względzie fakt, iż z wniosku nie wynika, aby po wniesieniu ww. nieruchomości gruntowej do spółki cywilnej, wszyscy wspólnicy tej spółki, tj. również Wnioskodawca stali się stroną umowy kredytowej dotyczącej zakupu tej nieruchomości, odsetki od kredytu zaciągniętego przez wspólników spółki cywilnej na spłatę kredytu zaciągniętego wcześniej przez dwóch wspólników tej spółki (rodziców Wnioskodawcy) na zakup nieruchomości gruntowej, wniesionej później aportem do spółki cywilnej, nie mogą stanowić dla Wnioskodawcy kosztu podatkowego. Wydatki te nie mają bowiem związku z osiąganiem przychodów z prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej, ani też, z zachowaniem lub zabezpieczeniem tego źródła przychodów. Skoro zatem spółka cywilna (wszyscy jej wspólnicy) nie stała się stroną umowy kredytowej dotyczącej zakupu nieruchomości gruntowej wniesionej do tej spółki przez dwóch wspólników jako aport, lecz jak wynika z wniosku wspólnicy spółki cywilnej zaciągnęli kredyt bankowy, który przeznaczyli na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup wniesionej do spółki nieruchomości dwóch wspólników tej spółki, to kredyt ten w istocie nie ma związku z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą lecz z rozliczeniem wkładów wspólników tej spółki.

Stwierdzić bowiem należy, iż w przedstawionej we wniosku sprawie, zaciągnięty przez spółkę cywilną kredyt bankowy został przeznaczony na spłatę prywatnego zobowiązania dwóch wspólników tej spółki z tytułu zaciągniętego przez nich, jako osoby fizyczne, kredytu na zakup na cele prywatne nieruchomości gruntowej, wniesionej w późniejszym okresie do tej spółki, jako aport. Przy czym, spłata przez spółkę cywilną tego zobowiązania powiązana jest ze zmniejszeniem (obniżeniem) wkładu tych dwóch wspólników w spółce. Wobec tego stwierdzić należy, iż zaciągnięty przez spółkę cywilną kredyt bankowy w istocie związany jest z częściowym obniżeniem wkładu dwóch ze wspólników spółki, a nie z pozyskaniem nieruchomości na potrzeby tej spółki.

Fakt, iż podmiot działający w obrocie gospodarczym ponosi różne wydatki, nie oznacza, że wszystkie z nich na gruncie ustawy podatkowej wywołują skutki prawne, a tym samym dają prawo do ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to tym samym, że skutki prawno-podatkowe poniesienia konkretnego wydatku oceniać należy w świetle przepisów prawa podatkowego.

W przedmiotowej sprawie spółka cywilna poniosła wydatek (na który zaciągnęła kredyt bankowy) na spłatę prywatnego zobowiązania dwóch wspólników, a zatem nie poniesiono go w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Co równie istotne, spłata powyższego zobowiązania została powiązana z częściowym obniżeniem wkładu tych wspólników (rozliczenia spółka osobowa - wspólnicy). Nie można, więc uznać, że wydatki w postaci odsetek od kredytu zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zaciągnięty przez spółkę kredyt nie ma związku z przychodem spółki, względnie zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Tym samym również odsetki od takiego kredytu nie pozostają w związku z przychodem spółki. W świetle postanowień art. 22 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów mogłyby być jedynie odsetki od kredytów wykorzystywanych w działalności spółki, jako podmiotu gospodarczego.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, iż odsetki od kredytu, o którym mowa we wniosku nie mogą stanowić dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej, prowadzonej w formie spółki cywilnej.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroku sądowego oraz interpretacji indywidualnej zauważyć należy, iż zostały ona wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów, w związku z czym nie są wiążące w sprawie będącej przedmiotem ww. wniosku z dnia 13 lutego 2013 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.