IBPBI/1/415-187/14/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 13 lutego 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 17 lutego 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie momentu uzyskania przychodów z tytułu krótkotrwałego wynajmu apartamentów wakacyjnych w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

W dniu 17 lutego 2014 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie momentu uzyskania przychodów z tytułu krótkotrwałego wynajmu apartamentów wakacyjnych w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą i jest zobowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z ustawą o rachunkowości. Wnioskodawca posiada kasy fiskalne, na których rejestruje sprzedaż dla osób fizycznych. Rok kalendarzowy jest dla niego rokiem podatkowym. Wnioskodawca jest właścicielem budynków, położonych w miejscowości uzdrowiskowej, w których znajdują się apartamenty wakacyjne przeznaczone na krótkotrwały wynajem. Apartamenty są w pełni umeblowane i wyposażone (pościel, ręczniki, mydło, aneks kuchenny - kawa, herbata). Świadczone usługi klasyfikuje jako "usługi związane z zakwaterowaniem" PKWiU 55. Apartamenty wynajmowane są na krótkie okresy, od kilku do kilkunastu dni, nie przekraczające miesiąca, osobom fizycznym, jak i osobom prawnym. Osoby te przed przyjazdem wpłacają zaliczki w wysokości 30% należnej kwoty za cały pobyt, przelewem na konto bankowe Wnioskodawcy. Pozostała kwota (70% kwoty całkowitej) wpłacana jest gotówką w dniu wyjazdu. Wnioskodawca zamierza zmienić sposób rozliczeń z klientami:

* przed przyjazdem pobierać zaliczkę w wysokości 30% całej kwoty należności wpłacanej na kont bankowe (tak postępował dotychczas),

* w dniu przyjazdu pobierać pozostałą do zapłaty kwotę w gotówce lub płatną kartą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku świadczenia usług zakwaterowania na przełomie lat podatkowych (np. zakwaterowanie od 27 grudnia 2014 r. do 5 stycznia 2015 r.) i pobrania całej należności w dniu rozpoczęcia świadczenie usług zakwaterowania, otrzymany przychód jest w całości przychodem roku podatkowego, w którym uregulowano całą należność, czy należy go podzielić pomiędzy lata podatkowe (proporcjonalnie do dni zakwaterowania w poszczególnych latach).

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uregulowania całej należności w dniu rozpoczęcia świadczenia usług za datę powstania przychodu należy uznać właśnie tą datę (w przykładzie 27 grudnia 2014 r.). Wnioskodawca uważa, że przychód z tytułu świadczenia usług zakwaterowania należy wykazać w roku podatkowym, w którym została uregulowana cała należność, ponieważ w tym przypadku znajdzie zastosowanie art. 14 ust. 1c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym artykułem za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. W opisanym zdarzeniu przyszłym należność zostanie w całości uregulowana, a otrzymana zapłata ma już charakter definitywnego rozliczenia usługi zakwaterowania, a nie zaliczki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z ogólną regułą zawartą w art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzyjnie określają moment powstania przychodu z ww. źródła przychodów.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej określa art. 14 ust. 1c ww. ustawy, w myśl którego za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1 h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Zgodnie z art. 14 ust. 1e cytowanej ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ust. 1e stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 14 ust. 1h).

Z kolei w myśl art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika generalna zasada, że przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, w przypadku świadczenia usług powstaje w dniu wykonania usługi lub częściowego wykonania usługi. Wyjątek od tej zasady stanowi:

* wystawienie faktury w terminie wcześniejszym niż faktyczne wykonanie usługi - datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury,

* uregulowanie należności przed wykonaniem usługi (jeżeli uregulowanie to ma charakter definitywny, ostateczny) - datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności.

Nie można jednak utożsamiać pojęcia "uregulowania należności", o którym mowa w art. 14 ust. 1c pkt 2 ww. ustawy, z otrzymaniem zaliczki, bądź przedpłaty. Pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, nie zalicza się bowiem do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (...).

Z treści złożonego wniosku wynika m.in., że Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi klasyfikowane jako "usługi związane z zakwaterowaniem". Wnioskodawca jest właścicielem budynków, położonych w miejscowości uzdrowiskowej, w których znajdują się apartamenty wakacyjne przeznaczone na krótkotrwały wynajem. Apartamenty są w pełni umeblowane i wyposażone, wynajmowane są na krótkie okresy, od kilku do kilkunastu dni, nie przekraczające miesiąca, zarówno osobom fizycznym, jak i osobom prawnym. Osoby te przed przyjazdem wpłacają zaliczki w wysokości 30% należnej kwoty za cały pobyt, przelewem na kont bankowe Wnioskodawcy. Pozostała kwota (70% kwoty całkowitej) wpłacana jest gotówką w dniu wyjazdu. Wnioskodawca zamierza zmienić sposób dokonywania rozliczeń z klientami, tj. nadal przed przyjazdem pobierać będzie zaliczkę w wysokości 30% całej kwoty należności wpłacanej na konto bankowe, natomiast pozostałą do zapłaty kwotę pobierać będzie w dniu przyjazdu (płatność gotówką lub kartą).

Mając na względzie ww. przepisy w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że ustalenie momentu uzyskania przez Wnioskodawcę przychodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, winno nastąpić zgodnie z ogólnymi zasadami uzyskiwania przychodu z tego źródła przychodów, określonymi w ww. art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści tego przepisu wynika wprost, że moment powstania przychodu należnego został ściśle związany z wystąpieniem najwcześniejszego ze zdarzeń wskazanych w cyt. przepisie, tj. z wykonaniem usługi, wystawieniem faktury, albo uregulowaniem należności.

W konsekwencji, skoro jak wskazano we wniosku, należność za świadczone usługi krótkotrwałego zakwaterowania płatna będzie w dniu przyjazdu klientów do wynajmowanych apartamentów (i o ile wcześniej nie zostanie wystawiana faktura potwierdzająca wykonanie usługi), to niezależnie od późniejszego wykonania tej usługi, Wnioskodawca winien rozpoznać przychód w dacie uregulowania należności. Jest to bowiem (z powyższym zastrzeżeniem dot. wystawienia faktury) najwcześniejsza czynność związana z tą usługą.

Natomiast wpłacana przez klientów na konto bankowe Wnioskodawcy zaliczka w wysokości 30% należnej kwoty za cały pobyt w apartamentach, co do zasady stanowi przedpłatę (zaliczkę) na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. W konsekwencji jej otrzymanie, zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie powoduje uzyskania przychodu podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.