IBPBI/1/415-1588/12/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 20 grudnia 2012 r.), uzupełnionym w dniach 18 stycznia i 13 marca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu otrzymania odszkodowania w związku z wywłaszczeniem nieruchomości na podstawie decyzji administracyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 20 grudnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych wywłaszczenia nieruchomości na podstawie decyzji administracyjnej. Pismem z dnia 15 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 18 stycznia 2013 r.) wniosek powyższy został uzupełniony. Nadal jednak nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 28 lutego 2013 r., Znak: IBPBI/1/415-1588/12/AB, IBPBI/1/415-1589/12/AB, IBPBI/1/415-1590/12/AB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 13 marca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej (dalej: "Spółka"), będącej użytkownikiem wieczystym gruntów oraz właścicielem posadowionych na nich budynków (prawa Spółki związane z nieruchomością będą dalej określane łącznie, jako: "Nieruchomość").... S.A. (dalej: "P.") realizować będzie w miejscu położenia Nieruchomości inwestycję w postaci budowy linii kolejowej. Konsekwencją powyższego będzie wywłaszczenie Spółki w celu realizacji powyższej inwestycji kolejowej. Wywłaszczenie może nastąpić m.in. na podstawie decyzji administracyjnej. Wywłaszczenie nastąpi z chwilą, gdy ostateczna stanie się decyzja o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej, gdyż w tym momencie własność Nieruchomości zostanie przeniesiona na Skarb Państwa (własność budynków przejdzie na Skarb Państwa a użytkowanie wieczyste wygaśnie w wyniku konfuzji praw podmiotowych). Podstawą prawną tego rodzaju wywłaszczenia będzie art. 9s ust. 3 ustawy o transporcie kolejowym (dalej: "ustawa kolejowa") (zdarzenie przyszłe oznaczone we wniosku Nr 1).

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 11 marca 2013 r., Wnioskodawca wyjaśnił, że:

* Spółka jawna nabyła nieruchomości o których mowa we wniosku na podstawie umowy sprzedaży zawartej dnia 8 lipca 2003 r., z syndykiem masy upadłości,

* nieruchomości te stanowią środek trwały spółki jawnej, amortyzowany 10% stawką amortyzacyjną (ostatni miesiąc amortyzacji to sierpień 2013 r.),

* w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie zaistnieją sytuacje o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nabycie nieruchomości nie nastąpiło, ani nie nastąpi w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem, a cena nabycia nieruchomości nie będzie o co najmniej 50% niższa od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychód uzyskany z tytułu odszkodowania wypłaconego z tytułu wywłaszczenia na podstawie decyzji administracyjnej nieruchomości (prawa wieczystego użytkowania gruntu i własności budynków posadowionych na gruncie), przejętej przez Skarb Państwa na cele inwestycji kolejowych, w trybie ustawy kolejowej jest wolny od podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany z tytułu wywłaszczenia na podstawie decyzji administracyjnej jest wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W obecnym stanie prawnym spółka jawna, będąca spółką osobową może we własnym imieniu nabywać i zaciągać zobowiązania, nie jest jednak podatnikiem podatku dochodowego. W razie dokonania transakcji skutkującej przysporzeniem majątkowym spółki, przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym osiągają jej wspólnicy. Do przychodów wspólników spółki jawnej będących osobami fizycznymi stosuje się zatem przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: "u.p.d.o.f.").

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. W zakresie hipotezy wskazanego przepisu mieszczą się także odszkodowania za wywłaszczenie wypłacone na podstawie przepisów ustawy kolejowej w zw. z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami. Przytoczony art. 21 ust. 1 pkt 29 u.p.d.o.f. wskazuje, że wolne od podatku jest odszkodowanie wypłacone na podstawie "przepisów o gospodarce nieruchomościami". Przepisami tymi są zarówno przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami, jak i ustawy o transporcie kolejowym, stanowiącej lex specialis w zakresie wywłaszczeń na potrzeby inwestycji infrastrukturalnych w kolejnictwie. Tym samym "przepisami o gospodarce nieruchomościami" w rozumieniu wskazanego wyżej przepisu u.p.d.o.f. w zakresie wywłaszczeń pod inwestycje kolejowe są czytane łącznie przepisy ustawy o transporcie kolejowym.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, opisane we wniosku świadczenie pieniężne stanowi odszkodowanie określone w art. 21 ust. 1 pkt 29 u.p.d.o.f. Tym samym, odszkodowanie wypłacone na rzecz Spółki w razie wydania ostatecznej decyzji o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy, jako jej wspólnika z uwagi na zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 29 u.p.d.o.f.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretację indywidualną z dnia 30 sierpnia 2010 r., Znak ITPB2/415-552a/10/MK wydaną przez, działającego w imieniu Ministra Finansów, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl zasady powszechnego opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powołanego przepisu wynika zatem, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodów jest m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 tej ustawy, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. (...).

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego, tj. co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia. Ustawodawca nie wymaga, aby przychodem były tylko wymienione w art. 14 ust. 1 ww. ustawy pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby fizycznej. Co do zasady, wszelkie wpłaty pieniężne, mogą być uznane za przychód należny, zwłaszcza że listę pożytków, które nie mogą być zaliczone do przychodów uzyskiwanych z tytułu ww. działalności, stanowiącą katalog zamknięty, zawarto w art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, każde przysporzenie majątkowe, uzyskane w związku z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowi przychód z tej działalności, o ile ustawa nie wyłącza go z tej kategorii. Zatem także odszkodowania, jeżeli mają związek z prowadzoną przez podatnika pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowią podlegający opodatkowaniu przychód z tej działalności, o ile ustawa wprost nie wyłącza ich z kategorii przychodów.

Nie oznacza to jednak, że wszystkie świadczenia uzyskiwane przez podatnika podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, iż korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 29 cyt. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej, będącej użytkownikiem wieczystym gruntów oraz właścicielem posadowionych na nich budynków. W miejscu położenia ww. Nieruchomości planowana jest realizacja inwestycji w postaci budowy linii kolejowej. Konsekwencją powyższego, może m.in. być wywłaszczenie Spółki w celu realizacji powyższej inwestycji kolejowej. Wywłaszczenie nastąpi na podstawie decyzji administracyjnej o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej z chwilą gdy decyzja ta stanie się ostateczna, gdyż w tym momencie własność Nieruchomości zastanie przeniesione na Skarb Państwa (własność budynków przejdzie na Skarb Państwa a użytkowanie wieczyste wygaśnie w wyniku konfuzji praw podmiotowych).

Zauważyć należy, iż wskazana przez Wnioskodawcę ustawa z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 16, poz. 94 z późn. zm.), określająca m.in. szczegółowe zasady i warunki przygotowania inwestycji dotyczących linii kolejowych o znaczeniu państwowym, w tym warunki lokalizacji i nabywania nieruchomości na ten cel oraz organy właściwe w tych sprawach, została wymieniona w art. 2 pkt 10 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), jako ustawa stanowiąca lex specialis do ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Zgodnie z art. 9o ust. 1 ustawy o transporcie kolejowym, decyzję o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej wydaje wojewoda, na wniosek P. Polskich Linii Kolejowych Spółki Akcyjnej, zwanych dalej "P.L.K. S.A.". W myśl art. 9q ust. 2 ustawy o transporcie kolejowym, wojewoda doręcza decyzję o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej wnioskodawcy oraz wysyła zawiadomienie o jej wydaniu właścicielom lub użytkownikom wieczystym nieruchomości objętych wnioskiem o wydanie tej decyzji na adres wskazany w katastrze nieruchomości (...). Stosownie do art. 9q ust. 6 ww. ustawy, decyzja o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej określa termin wydania nieruchomości lub opróżnienia lokali i innych pomieszczeń (...). Jak stanowi art. 9s ust. 3 tej ustawy, nieruchomości wydzielone liniami rozgraniczającymi teren, o których mowa w ust. 2, stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej stała się ostateczna.

Ponadto, istotne znaczenie dla ustalenia skutków podatkowych otrzymania ww. odszkodowania ma treść art. 9s ust. 4 omawianej ustawy, który stanowi, że do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania w przypadkach, o których mowa w ust. 3 i ust. 3a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 9y i 9z.

Zgodnie natomiast z art. 9y ust. 1 ww. ustawy o transporcie kolejowym, za nieruchomości oraz ograniczone prawa rzeczowe do nieruchomości, o których mowa w art. 9s ust. 3 i 3a oraz 9x ust. 4, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między P.L.K. S.A., a dotychczasowym właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości, a także osobą, której przysługuje ograniczone prawo rzeczowe do nieruchomości.

W świetle cytowanych wyżej przepisów prawa uznać należy, iż opisane we wniosku odszkodowanie, zostanie wypłacone stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z analizy art. 21 ust. 1 pkt 29 cytowanej ustawy wynika, że przedmiotowe zwolnienie nie będzie przysługiwało, w sytuacji gdy łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

W przypadku, gdy spełniony będzie tylko jeden z warunków, albo gdy żaden z nich nie zostanie spełniony, wówczas uzyskany przychód korzysta ze zwolnienia.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 11 marca 2013 r., Wnioskodawca wskazał, że

w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w odniesieniu do nieruchomości nabytej w 2003 r., nie zaistnieją sytuacje o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, na podstawie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego i brzmienia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów ustawy o transporcie kolejowym korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jednakże nie można zgodzić się z zawartym w stanowisku stwierdzeniem Wnioskodawcy, że odszkodowanie wypłacone na rzecz Spółki w razie wydania decyzji o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy, jako jej wspólnika. Jak wskazano na wstępie, każde świadczenie, w tym odszkodowanie stanowi, co do zasady, przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki jawnej, z tytułu wypłaconego odszkodowania powstanie przychód, który korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych. Zważywszy jednak, iż niezależnie od tego, czy przychód powstaje lecz jest zwolniony, czy też w ogóle nie powstaje efekt dla Wnioskodawcy jest ten sam - nie płaci On podatku, odstąpiono od stwierdzenia w tym zakresie nieprawidłowości stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić należy, iż w pozostałym zakresie, wskazanym we wniosku zostaną wydane odrębne interpretacje indywidualne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31 - 511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.