IBPBI/1/415-154/11/ESZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 09 luty 2011 r.), dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na opłacenie noclegu dla kontrahentów zagranicznych - jest prawidłowe.

W dniu 9 lutego 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na opłacenie noclegu dla kontrahentów zagranicznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi pośrednictwa przy dostawie towarów (metali). Rozliczenia podatkowe (podatek dochodowy od osób fizycznych) prowadzone są na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawczyni opodatkowana jest na "zasadach ogólnych", tj. zgodnie ze skalą podatkową. Przedmiotowe usługi polegają na ustalaniu pomiędzy kontrahentami dokonującymi dostawy warunków poszczególnych dostaw, ich terminów oraz rozmiarów. Powyższe usługi pośrednictwa świadczone są właściwie na rzecz dwóch kontrahentów dokonujących dostaw i nabyć opisanych towarów tj. polskiego kontrahenta oraz kontrahenta zagranicznego - z siedzibą na terytorium Włoch. Z tytułu świadczonych usług Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie w postaci prowizji.

Podkreślenia jednak wymaga, iż właśnie współpraca prowadzona z kontrahentem włoskim stanowi kluczową dla uzyskiwania przez Wnioskodawczynię przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bowiem fakt, iż Wnioskodawczyni działa na rzecz i w imieniu właśnie tego podmiotu, jako jednego z wiodących na rynku Włoskim pozwala na uzyskiwanie opisanych przychodów, w tym także otrzymywanej od drugiej strony (od dokonywanych dostaw) prowizji osiąganej od polskiego kontrahenta.

Podstawę dla świadczenia opisanych usług stanowi zawarta w dniu 20 kwietnia 2007 r. pomiędzy Wnioskodawczynią i włoskim kontrahentem umowa pośrednictwa, zgodnie z postanowieniami, której Wnioskodawczyni zobowiązana jest do działania na rzecz i w imieniu Zlecającego (firmy włoskiej), polegającego na świadczeniu usług pośrednictwa na warunkach określonych powołaną umową. W szczególności, zgodnie z zawartymi postanowieniami dostawa towarów, które w wykonaniu umowy są transportowane na terytorium RP, a także dokonywane przez Zlecającego (podmiot włoski) nabycie towarów, które dostarczane są Zlecającemu (firmie włoskiej) z terytorium RP dokonywane są za pośrednictwem firmy Wnioskodawczyni, przy czym zauważenia wymaga, iż Wnioskodawczyni występująca jako pośrednik nie jest upoważniona do składania oświadczeń w imieniu włoskiego kontrahenta. Z tytułu świadczonych usług Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie w formie prowizji, której wysokość ustalana jest procentowo od wartości towarów dostarczonych lub nabytych za pośrednictwem Wnioskodawczyni. Pierwotne ustalenia stron nie przewidywały konieczności przyjazdów do Polski przedstawicieli włoskiego kontrahenta. Prowadzona współpraca wykazała jednak, iż w toku wymiany handlowej zdarzają się sytuacje, w których koniecznym jest przyjazd na terytorium RP przedstawicieli włoskiego kontrahenta, m.in. w celu bezpośredniego ustalania warunków handlowych, składania oświadczeń czy zawierania ustalonych za pośrednictwem podatnika umów, w tym także rozwiązywania ewentualnych zastrzeżeń lub reklamacji w stosunku do nabywanych lub dostarczanych towarów, a także podejmowania rozmów z polskimi dostawcami lub odpowiednio odbiorcami towarów. W efekcie strona włoska zażądała, aby w razie konieczności przyjazdu do Polski jej przedstawicieli w celach związanych z realizacją podjętej współpracy koszty pobytu tych osób na terytorium Polski (koszty hotelowe) obciążały podatnika. W dniu 3 grudnia 2009 r. strony zawarły aneks do powołanej umowy pośrednictwa w świetle którego - jeżeli w toku wykonywania czynności stanowiących przedmiot umowy, w tym także w celu podjęcia negocjacji handlowych, a także ustalenia warunków współpracy z podmiotami dokonującymi dostaw lub nabyć towarów na rzecz lub od Zlecającego, za pośrednictwem firmy Wnioskodawczyni wymaganym będzie pobyt przedstawicieli włoskiego kontrahenta na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to Wnioskodawczyni świadcząca usługę pośrednictwa zobowiązana jest do poniesienia kosztów hotelowych związanych z pobytem tych osób. Zarazem powołanym aneksem ustalono, iż Wnioskodawczyni na powyższych warunkach zobowiązana jest do pokrycia kosztów hotelowych przedstawicieli strony przyjeżdżającej, przy czym powyższe zobowiązanie ograniczono w trakcie jednego przyjazdu do kosztów związanych z pobytem nie więcej niż dwóch osób i za okres nie dłuższy niż 4 dni. Z kolei strony ustaliły, iż brak wywiązania się przez Wnioskodawczynię z powyższego zobowiązania skutkować może, zgodnie z zawartym aneksem, możliwością wypowiedzenia przez podmiot włoski zawartej umowy pośrednictwa bez zachowania ustalonego terminu wypowiedzenia. W listopadzie 2010 r. w związku z prowadzoną współpracą koniecznym był przyjazd przedstawiciela włoskiego kontrahenta do Polski. Wnioskodawczyni, zgodnie z przyjętym powołaną umową zobowiązaniem opłaciła jego pobyt w hotelu w okresie 2 dni tj. od 22 listopada 2010 r. do 24 listopada 2010 r., a poniesione koszty w kwocie 1600 zł na podstawie otrzymanej faktury zaliczyła w ciężar podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle obowiązujących przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poniesione w związku z pobytem przedstawicieli włoskiego kontrahenta koszty hotelowe zostały prawidłowo zaliczone w ciężar podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawczyni, stosownie do brzmienia art. 22 ust. 1 pkt 1 (winno być art. 22 ust. 1) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm. - winno być tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Wnioskodawczyni uważa, iż poniesione wydatki związane z pobytem przedstawicieli kontrahenta mogą zostać zaliczone w ciężar podatkowych kosztów uzyskania przychodów ponieważ istnieje niewątpliwy związek poniesionych kosztów hotelu na rzecz zagranicznego kontrahenta z osiąganymi przez Wnioskodawczynię przychodami, bowiem przyjazd przedstawicieli kontrahenta (osób zarządzających firmą włoską) jest ściśle związany z prowadzoną działalnością gospodarczą i miał na celu bezpośrednie ustalenie warunków dokonywania dalszych dostaw, które realizowane będą za pośrednictwem Wnioskodawczyni.

Ponadto poniesienie przedmiotowego kosztu zostało należycie udokumentowane, bowiem zaliczenie w ciężar podatkowych kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków hotelowych zostało dokonane w oparciu o otrzymana przez Wnioskodawczynię fakturę VAT.

Jak podkreśla Wnioskodawczyni nie zachodzi żadna z sytuacji przewidzianych treścią art. 23 powołanej ustawy, zaistnienie której prowadziłoby do braku możliwości zaliczenia poniesionego wydatku w ciężar podatkowego kosztu uzyskania przychodów. W szczególności, w opisanym stanie faktycznym zdaniem Wnioskodawczyni nie znajduje zastosowania regulacja art. 23 ust. 1 pkt 29 (winno być art. 23 ust. 1 pkt 23), zgodnie z którą, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Podkreślenia wymaga, iż regulacje powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzują pojęcia reprezentacji. Niemniej, przyjętym w orzecznictwie zarówno organów podatkowych jak i sądów administracyjnych poglądem jest, iż za reprezentację2) uważa się występowanie w imieniu firmy wiążące się z okazałością, wytwornością w celu wywołania jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy. Reprezentacja ma zatem na celu wywołanie pozytywnego wizerunku firmy Wnioskodawczyni poprzez wykazanie się wytwornością, okazałością wobec innego pomiotu gospodarczego bądź osoby. Zdaniem Wnioskodawczyni, nie sposób uznać, iż poniesione wydatki na nabycie usługi hotelowej w przedstawionym stanie faktycznym mieszczą się w granicach pojęcia reprezentacji, bowiem celem ich poniesienia nie jest wykazanie się jakąkolwiek wytwornością, bądź okazałością mającą na celu wywarcie pozytywnego wrażenia w oczach zagranicznego kontrahenta, a jedynie wywiązanie się z przyjętego zawartą umową zobowiązania pokrycia kosztów hotelu w przypadku konieczności pobytu przedstawicieli zagranicznej firmy na terytorium RP. Tym samym w opinii Wnioskodawczyni brak jest podstaw dla uznania, iż poniesione na rzecz zagranicznego kontrahenta wydatki mają charakter kosztów poniesionych na cele reprezentacji, ponieważ Wnioskodawczyni ponosząca koszty hotelu wywiązuje się jedynie z nałożonego umową na nią zobowiązania, stanowiącego jeden z warunków umowy zawartej z włoskim kontrahentem, a to wyklucza możliwość uznania, iż poniesione zostały koszty o charakterze reprezentacyjnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów). Ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodu.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 23 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje terminu "reprezentacja", dlatego też należy posłużyć się wykładnią językową. Przez reprezentację rozumie się "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną" - Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wydawnictwo Naukowe PWN; Warszawa 2007). Przenosząc tę definicję na grunt ustawy podatkowej, należy uznać, że reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika w celu ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Wydatki te jednocześnie w sposób pośredni promują firmę. Pojęcie reprezentacji dotyczy kontaktów podatnika w stosunkach z innymi podmiotami i pozostaje w związku z zakresem prowadzonej przez podatnika działalności.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, iż na gruncie niniejszej sprawy istotnym jest rozstrzygnięcie kwestii, czy ponoszone przez Wnioskodawczynię wydatki na opłacenie noclegu dla kontrahentów zagranicznych ukierunkowane są na reprezentowanie firmy oraz budowanie jej prestiżu (reprezentacja), czy też nie mają tego charakteru, a służą zachęcaniu kontrahentów (odbiorców) do nawiązania, utrzymania, bądź rozszerzenia kontaktów oraz nabywania oferowanych towarów, co ma znaczenie w kontekście wielkości osiąganych przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi pośrednictwa przy dostawie towarów (metali). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej poniosła wydatki związane z opłaceniem noclegu w hotelu dla kontrahentów zagranicznych jej firmy. Wnioskodawczyni w dniu 20 kwietnia 2007 r. zwarła z włoskim kontrahentem umowę pośrednictwa, a w dniu 3 grudnia 2009 r. aneks do tej umowy, zgodnie z którym "jeżeli w toku wykonywania czynności stanowiących przedmiot umowy, w tym także w celu podjęcia negocjacji handlowych, a także ustalenia warunków współpracy z podmiotami dokonującymi dostaw lub nabyć towarów na rzecz lub od Zlecającego za pośrednictwem firmy Wnioskodawczyni wymaganym będzie pobyt przedstawicieli włoskiego kontrahenta na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to Wnioskodawczyni świadcząca usługę pośrednictwa zobowiązana jest do poniesienia kosztów hotelowych związanych z pobytem tych osób. Co więcej w razie nie wywiązania się z umowy kontrahent Wnioskodawczyni może, zgodnie z zawartym aneksem, wypowiedzieć umowę pośrednictwa bez zachowania ustalonego terminu wypowiedzenia".

Z powyższego wynika, iż gdyby Wnioskodawczyni nie poniosła wskazanych we wniosku wydatków związanych z noclegiem kontrahentów mogłaby utracić źródło przychodów, w związku z czym stwierdzić należy, iż na gruncie niniejszej sprawy zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem poniesiony wydatek związany był nie tylko z uzyskaniem przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej (w swoisty sposób warunkując uzyskanie tych przychodów), ale i z zachowaniem i zabezpieczeniem tego źródła przychodu.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż wydatki, jakie Wnioskodawczyni poniosła w związku z opłaceniem noclegu dla kontrahentów zagranicznych, mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, o ile wydatki te nie nosiły cech okazałości, wystawności, a ich charakter nie świadczył o kreowaniu pozytywnego wizerunku firmy, czyli kształtowaniu lepszego postrzegania firmy na zewnątrz w porównaniu z podmiotami gospodarczymi świadczącymi lub oferującymi podobne usługi bądź produkty. Zauważyć bowiem należy, iż działania, których głównym celem jest poprawa wizerunku przedsiębiorcy, również stanowią wydatki zaliczane do kosztów reprezentacji, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Jeżeli zatem wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię związane z opłaceniem noclegu dla kontrahentów zagranicznych wykraczały poza poziom gościnności zwyczajowo przyjęty w tego typu kontaktach i służyły budowaniu określonego wrażenia w odbiorze firmy Wnioskodawczyni, a ponadto miały na celu zapewnienie kontrahentom wygody i komfortu oraz zaprezentowanie firmy Wnioskodawczyni jako prestiżowego partnera, poniesione w tym celu wydatki nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, bowiem działania te noszą znamiona cech reprezentacji, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 23 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.