IBPBI/1/415-1409/14/SK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 18 listopada 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 21 listopada 2014 r.), uzupełnionym w dniach 25 lutego 2014 r. i 10 marca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości uznania przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawczynię za przychody ze źródła jakim jest działalność wykonywana osobiście z tytułu wykonywania przez nią usług prawniczych świadczonych na podstawie umów zlecenia lub umów o dzieło zawartych:

* z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą oraz osobami prawnymi - jest prawidłowe,

* z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 listopada 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości uznania uzyskiwanych przez Wnioskodawczynię przychodów za przychody ze źródła jakim jest działalność wykonywana osobiście. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 17 lutego 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-1409/14/SK, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 25 lutego 2015 r. i 10 marca 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest radcą prawnym prowadzącym działalność gospodarczą w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Po osiągnieciu wieku emerytalnego ma zamiar wystąpić o wykreślenie z ewidencji działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni chciałby okazjonalnie w ramach uzyskanych uprawnień zawodowych (w miarę możliwości zdrowotnych i rynkowych) świadczyć pomoc prawną w oparciu o umowy zlecenia (o dzieło) z kontrahentami indywidualnymi - osobami fizycznymi i z podmiotami gospodarczymi (osobami prawnymi) - w tym przypadku przy pomocy materiałów i sprzętu zleceniodawcy oraz jego odpowiedzialności wobec osób trzecich, jako działalność wykonywaną osobiście.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 28 lutego 2015 r. Wnioskodawczyni wskazała, że wskazane we wniosku umowy zlecenia lub umowy o dzieło będą również zawierane z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące m.in. następujące pytanie:

Czy radca prawny może świadczyć usługi prawne bez wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, tj. pomoc prawną świadczyć jako działalność wykonywaną osobiście na rzecz osób fizycznych i osób prawnych... (pytanie wymienione we wniosku jako pierwsze)

Zdaniem Wnioskodawczyni tak, gdyż wykonywanie zawodu radcy prawnego na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych nie spełnia wszystkich przesłanek definicji działalności gospodarczej (brak zorganizowania).

Na tle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego przedstawiam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 2, 3, 9 ww. ustawy, źródłami przychodów są odpowiednio:

* działalność wykonywana osobiście,

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

* inne źródła.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

Literalna wykładnia tego przepisu wskazuje, że jest to działalność zarobkowa, czyli służąca osiąganiu zysków, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, co oznacza, że jest to działalność przygotowana i uporządkowana oraz ma charakter powtarzalny. Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot (i jak ją nazywa) oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia "zorganizowany" przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 7 maja 2008 r. I SA/Op 18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym (okazjonalnym). Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza ona jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Katalog przychodów, które należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, określony został w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zaliczenie przychodów do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy, zależy od łącznego spełnienia następujących warunków:

Przepis art. 20 ust. 1 ww. ustawy stanowi natomiast, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w cytowanym przepisie słowa "w szczególności" oznacza, że wyliczenie w nim zawarte ma charakter otwarty (przykładowy). Do tego źródła przychodów należy zatem zaliczyć wszelkie przysporzenia majątkowe podatnika, otrzymane lub postawione mu do dyspozycji, których ustawa nie zalicza do innych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie usług radcy prawnego w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Po osiągnięciu wieku emerytalnego ma zamiar wystąpić o wykreślenie z ww. ewidencji i świadczyć okazjonalnie usługi prawne w miarę możliwości rynkowych i zdrowotnych. Ww. usługi będą świadczone na podstawie zawieranych umów zlecenia, bądź umów o dzieło; będą one zawierane zarówno z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą, jaki i z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej oraz z osobami prawnymi.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro ww. usługi wykonywane przez Wnioskodawczynię po zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej nie będą wypełniać podstawowych przesłanek do uznania ich za usługi świadczone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej tj. nie będą posiadać znamion ciągłości - Wnioskodawczyni wskazała, że będą one wykonywane w sposób sporadyczny (okazjonalnie) oraz nie będą miały zorganizowanego charakteru - to przychody z tytułu świadczenia tych usług uzyskiwane od osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą i osób prawnych będą mogły zostać zaliczone do źródła przychodów jakim jest działalność wykonywana osobiście. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że umowy cywilnoprawne (umowy zlecenia, umowy o dzieło) będą również zawierane z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, co oznacza, że przychody ze świadczenie usług na rzecz tych podmiotów nie będą mogły zostać zaliczone do źródła przychodów, o którym mowa w cyt. art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji dochody, ze świadczenia usług na podstawie umów zlecenia i umów o dzieło zawartych z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej zobowiązana będzie zaliczać do przychodów z tzw. innych źródeł.

W związku z powyższym przedstawione we wniosku stanowisko w zakresie możliwości uznania przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawczynię za przychody ze źródła jakim jest działalność wykonywana osobiście z tytułu wykonywania przez nią usług prawniczych świadczonych na podstawie umów zlecenia lub umów o dzieło zawartych:

* z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą oraz osobami prawnymi uznano za prawidłowe,

* z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem ORD-IN zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.