IBPBI/1/415-1268/13/ESZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 9 grudnia 2013 r. (data wpływu do Organu 13 grudnia 2013 r.), uzupełnionym 27 lutego 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu części środków finansowych otrzymanych uprzednio z Wojewódzkiego Urzędu Pracy - jest prawidłowe.

W dniu 13 grudnia 2013 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych zwrotu części środków finansowych otrzymanych uprzednio z Wojewódzkiego Urzędu Pracy. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z 14 lutego 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-1268/13/ESZ, IBPP3/443-1548/13/AŚ, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 27 lutego 2014 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej 12 lutego 2007 r. w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. W 2011 r. wykonywał działalność gospodarczą w zakresie handlu art. spożywczymi i przemysłowymi, usług najmu i usług szkoleniowych w ramach realizowanych projektów. Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej opłacał podatek dochodowy od osób fizycznych na "zasadach ogólnych" oraz podatek od towarów i usług. W tym celu prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz rejestry VAT. W 2011 r. realizował 2 projekty w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (dalej: "POKL"). Dla celów projektów prowadzone były wyodrębnione podatkowe księgi przychodów i rozchodów, w których zgodnie z umowami projektowymi ewidencjonowano przychody i koszty w kwotach brutto. Wydatki projektu nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów, a refundacje tych wydatków nie stanowiły przychodów. Podatek VAT zawarty w fakturach zakupów realizowanych w związku z projektem nie był odliczany. Wykonywane w ramach tych projektów usługi szkoleniowe finansowane były środkami pochodzącymi z Europejskiego Funduszu Społecznego dystrybuowanymi przez Wojewódzkie Urzędy Pracy w ramach POKL. W dniu 18 kwietnia 2011 r. Wnioskodawca podpisał umowę o dofinansowanie projektu realizowanego w ramach Poddziałania 8.1.1 Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, na zlecenie Wojewódzkiego Urzędu Pracy. Projekt realizowany był w okresie od 1 kwietnia 2011 r. do 31 grudnia 2011 r. W ramach projektu zakładano przeszkolenie 165 osób. Z planowanej liczby udało się przeszkolić jedynie 59 osób skutkiem czego kluczowy wskaźnik osobowy nie został zrealizowany. Wojewódzki Urząd Pracy zażądał zwrotu 64,24% kosztów związanych z realizacją projektu. WUP odjął wydatki związane z Zarządzaniem Projektem (wynagrodzenia personelu, wydruk materiałów promocyjnych, ogłoszenia prasowe, wydatki na prowadzenie konta bankowego projektu i inne) regułą proporcjonalności. Koszty związane z realizacją szkoleń nie zostały objęte regułą, ponieważ zapłacono jedynie za zrealizowane osoboszkolenia. Kwota objęta regułą proporcjonalności zwrócona przez firmę Wnioskodawcy, pokryta została ze środków własnych firmy, nie pochodzących ze środków unijnych, a we wniosku końcowym rozliczającym projekt jako kwalifikowane (finansowane ze środków unijnych) widnieje jedynie 35,76% wydatków. Wnioskodawca realizując zapisy umowy o dofinansowanie ponosił wydatki na zakup usług i materiałów służących realizacji projektu. Wydatki te były finansowane w całości ze środków przeznaczonych na realizację projektu z wyodrębnionego do tego celu rachunku bankowego. Wszystkie wydatki poniesione w związku z realizacją projektu są prawidłowo udokumentowane. Ze względu na brak zainteresowania szkoleniami nie został osiągnięty wskaźnik osobowy i WUP nie uznał za kwalifikowane do refundacji przychodami wydatki poniesione na realizację projektu i zażądał zwrotu części dofinansowania. W kwietniu 2013 r. Wnioskodawca dokonał zwrotu żądanej kwoty na rachunek WUP. Tym samym poniesione wydatki obciążyły firmę Wnioskodawcy i nie zostały zrefundowane przychodami, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 25 lutego 2014 r., wskazano, że:

1. Przychodami projektu sfinansowano całość wydatków projektu: wynagrodzenia personelu, trenerów, składki ZUS, materiały biurowe, catering, wydruk materiałów informacyjnych i reklamowych, zakup usług szkoleniowych, utrzymanie strony internetowej projektu, usługi pocztowe i telekomunikacyjne, obsługę prawną projektu, usługi reklamowe i inne zawarte w umowie projektowej. Sfinansowano też zakup środka trwałego - kamery termowizyjnej, która była wykorzystywana tylko i wyłącznie do celów projektu, obecnie nie jest wykorzystywana. Innych środków trwałych i wartości materialnych i prawnych nie zakupiono.

2. Środki pieniężne na cele projektu wypłacał Minister Finansów i Wojewódzki Urząd Pracy.

3. Pierwsze transze Wnioskodawca otrzymał zaliczkowo 12 maja 2011 r., a ostatnie 23 grudnia 2011 r.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Czy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatki projektu, które wyłączone zostały z dofinansowania, stanowią koszty uzyskania przychodów.

Który rok podatkowy należy skorygować - 2011, czy rok w którym nastąpił faktyczny zwrot na konto WUP.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione na zakup materiałów i usług dotyczących projektu, w przypadku, gdy instytucja finansująca wyłączyła je z dofinansowania mogą stanowić koszt uzyskania przychodów roku, w którym zostały poniesione, gdyż wypełniają definicję kosztów uzyskania przychodów zawartą w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Ww. wydatki nie zostały sfinansowane bezpośrednio z dochodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137, jak również wydatki takie nie zostały wymienione jako nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów w katalogu zdefiniowanym w art. 23 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych lub co do których nie zaniechano poboru podatku podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej są również m.in. dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych (art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy).

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu stwierdzić należy, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji (dofinansowań) i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

* dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych - zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

* ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Niektóre dotacje (dofinansowania) korzystają również ze zwolnienia z opodatkowania.

I tak, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 136 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów u.p.d.o.p. nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej realizuje projekty w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki współfinansowane z Europejskiego Funduszu Społecznego. Wydatki projektu nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów, a refundacje tych wydatków nie stanowiły przychodów. W dniu 18 kwietnia 2011 r. Wnioskodawca podpisał umowę o dofinansowanie projektu realizowanego na zlecenie Wojewódzkiego Urzędu Pracy. Projekt realizowany był w okresie od 1 kwietnia 2011 r. do 31 grudnia 2011 r. W ramach projektu zakładano przeszkolenie 165 osób. Z planowanej liczby udało się przeszkolić jedynie 59 osób, w związku z czym Wojewódzki Urząd Pracy zażądał zwrotu 64,24% kosztów związanych z realizacją projektu. WUP odjął wydatki związane z Zarządzaniem Projektem (wynagrodzenia personelu, wydruk materiałów promocyjnych, ogłoszenia prasowe, wydatki na prowadzenie konta bankowego projektu i inne) regułą proporcjonalności. Kwota zwrócona przez firmę Wnioskodawcy do WUP pokryta została ze środków własnych firmy, nie pochodzących ze środków unijnych.

Mając powyższe na względzie zauważyć należy, że w sytuacji gdy Wnioskodawca poniósł wskazane we wniosku wydatki i z uwagi na fakt ich późniejszego refinansowania środkami finansowymi, korzystającymi ze zwolnienia podatkowego, nie zaliczył ich do kosztów uzyskania przychodów - zwrot tychże środków (zwolnionych uprzednio od opodatkowania) powoduje, że do ww. wydatków nie znajduje już zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - co oznacza, że mogą one stanowić koszt podatkowy, o ile spełniają przesłanki określone w art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Sytuacja taka skutkuje koniecznością dokonania stosownej korekty kosztów. W związku z tym Wnioskodawca powinien dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów dot. wydatków wyłączonych wcześniej z kosztów podatkowych na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, ww. korekty należy dokonać w okresach, w których ww. wydatki zostały wyłączone z kosztów podatkowych, a więc w okresach, w których wydatki te podlegały zaliczeniu do kosztów podatkowych, gdyby nie były wyłączone z tych kosztów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie wskazać należy, że w niniejszej interpretacji indywidualnej nie odniesiono się do wpływu zwrotu części otrzymanych przez Wnioskodawcę środków finansowych na amortyzację środka trwałego (kamery termowizyjnej) zakupionego z tychże środków, bowiem ze złożonego wniosku nie wynika, że zwrot dotyczył tej części środków, z których sfinansowano wydatki na nabycie tego środka trwałego.

Nadmienić także należy, że w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieodliczonego podatku VAT oraz w zakresie podatku od towarów i usług zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.