IBPBI/1/415-1216/11/WRz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2011 r. (data wpływu do tut. Biura dnia 30 listopada 2011 r.), uzupełnionym w dniu 8 lutego 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na studium doskonalenia praktycznego osoby świadczącej na rzecz Wnioskodawczyni usługi na podstawie umowy zlecenia - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 listopada 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na studium doskonalenia praktycznego osoby świadczącej na rzecz Wnioskodawczyni usługi na podstawie umowy zlecenia. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 26 stycznia 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-1216/11/WRz wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 8 lutego 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni, jako osoba fizyczna prowadzi działalność na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. W ramach tej działalności prowadzi praktykę dentystyczną. Wnioskodawczyni ma zamiar zatrudnić na umowę zlecenia osobę, która u Jej pacjentów będzie wykonywała badania ortodontyczne, zabiegi ortodontyczne, dokonywała oceny zdjęć cefalometrycznych panoramicznych w kierunku wad ortodontycznych. Aby osoba ta podniosła swoje kwalifikacje i rozszerzyła umiejętności w tym zakresie, Wnioskodawczyni zamierza sfinansować jej studium doskonalenia praktycznego w ortodoncji. Faktura za poniesione wydatki na to studium będzie wystawiona na firmę Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszt ww. studium stanowić będzie koszt uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, będzie miała prawo do uznania ww. wydatku za koszt zyskania przychodów, zgodnie z art. 22 pkt 1 (winno być art. 22 ust. 1) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Równocześnie koszt finansowania szkoleń nie jest wyłączony w art. 23 ww. ustawy, jako wydatek niestanowiący kosztu uzyskania przychodu. Mając w gabinecie osobę, która będzie posiadała wysokie kwalifikacje w swojej specjalności (ortodoncja) Wnioskodawczyni pozyska klientów i będzie mogła wykonywać zabiegi, których dotąd nie wykonywała, co z pewnością wpłynie na zwiększenie przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

W ujętym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, katalogu wydatków nie mogących stanowić kosztów uzyskania przychodów, nie ujęto wydatków na dokształcanie i doskonalenie zawodowe pracowników, czy też innych osób z usług których korzysta podatnik. Nie stanowi to jednakże wystarczającej podstawy do zaliczenia tych wydatków do kosztów podatkowych. Poniesienie tych wydatków musi bowiem być racjonalne, a więc uzasadnione z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej.

W odniesieniu do pracowników, ponoszenie przez pracodawcę wydatków, na ich doskonalenie lub dokształcenie, jest następstwem wykonywanych przez nich obowiązków wynikających z przepisów prawa pracy. W myśl art. 94 pkt 6 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), pracodawca jest w szczególności obowiązany ułatwiać pracownikom podnoszenie kwalifikacji zawodowych.

Przy czym, w myśl art. 1031 § 1 Kodeksu pracy, przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą. Ww. obowiązek dotyczy więc wyłącznie pracodawców zatrudniających pracowników.

W przypadku osób świadczących usługi na podstawie umowy zlecenia (tzw. niepracownicze zatrudnienie), na zleceniodawcy nie ciąży obowiązek ułatwienia podnoszenia kwalifikacji zawodowych zleceniobiorcy, ponieważ umowa zlecenia uregulowana została w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), a do praw i obowiązków wynikających z tej umowy nie mają zastosowania przepisy prawa pracy.

Wnioskodawczyni nie jest więc w świetle ww. przepisów obowiązana do ponoszenia wydatków na podnoszenie kwalifikacji zawodowych osoby, która świadczyć będzie na jej rzecz usługi na podstawie umowy zlecenia. Podstawy prawnej ponoszenia tych wydatków, nie wskazała również we wniosku sama Wnioskodawczyni.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż umowy zlecenia, co do zasady zawierane są w celu racjonalizacji, ponoszonych przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą (w tym również w zakresie usług medycznych), kosztów uzyskania przychodów tej działalności. Z tej też przyczyny dodatkowo ponoszone bez podstawy prawnej wydatki Wnioskodawczyni na rzecz zleceniobiorcy na podnoszenie jego kwalifikacji zawodowych przeczą tej zasadzie, a więc są nieracjonalne.

Zatrudniając na umowę zlecenia osobę, która będzie wykonywać czynności związane ortodoncją (w zakresie opisanym we wniosku), Wnioskodawczyni powinna mieć na względzie jej kwalifikacje i praktykę zawodową w tym zakresie. Dalsze podnoszenie kwalifikacji przez tę osobę może przyczynić się do uzyskiwania przychodów, ale nie przez Wnioskodawczynię, lecz przede wszystkim przez osobę "zatrudnioną" na podstawie umowy zlecenia.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni, dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków poniesionych na studium doskonalenia praktycznego w ortodoncji, osoby która będzie świadczyć na jej rzecz usługi na podstawie umowy zlecenia - jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.