IBPBI/1/415-1019/12/ZK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 30 maja 2012 r.), uzupełnionym w dniach 08, 09 i 16 sierpnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z wykonaniem instalacji gazowej we wskazanym we wniosku budynku mieszkalnym - jest prawidłowe.

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

W dniu 30 maja 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z wykonaniem instalacji gazowej we wskazanym we wniosku budynku mieszkalnym. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismami z dnia 06 i 10 sierpnia 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-662/12/ZK, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 08, 09 i 16 sierpnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność usługową związaną z działalnością informatyczną. Zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Rozlicza się na zasadzie "podatku liniowego" - 19%. W 2012 r. rozszerzył działalność o PKD 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. W kwietniu 2012 r. na podstawie aktu notarialnego, otrzymał od matki w darowiźnie nieruchomość zabudowaną: budynek mieszkalny piętrowy oraz budynek gospodarczy. Wartość rynkowa nieruchomości to 320 tys. zł i taka kwota widnieje na akcie notarialnym. Budynek mieszkalny jest wyceniony rynkowo na 200 tys. zł, budynek gospodarczy 20 tys. zł, grunt - 100 tys. zł. Wnioskodawca zamierza podnieść ściany kolankowe, zmienić nachylenia dachu wraz z wymianą pokrycia dachowego. Czynności te wg Wnioskodawcy będą miały charakter modernizacji - rozbudowy i zwiększą wartość początkową środka trwałego. Wartość modernizacji wyniesie około 50 tys. zł. Budynek będzie zdatny do użytku i jego wartość początkowa wynosić będzie około 250 tys. zł. Podatnik wprowadzi budynek do środków trwałych i zacznie amortyzację. Budynek jest używany około 70 lat. Od około 30 lat w budynku mieści się zakład usługowy, natomiast na piętrze znajdują się lokale mieszkalne. Następnie Wnioskodawca zamierza przeprowadzić remont budynku bez zmiany jego przeznaczenia. Wymianie podlegać będą instalacje, stolarka, tynki, podłogi oraz elewacja. Szacunkowa wartość remontu wyniesie około 150 tys. zł. Po zakończeniu remontu planowana jest budowa instalacji gazowej wraz z kotłem. Budowa instalacji gazowej będzie wg Wnioskodawcy traktowana jako część budynku i wszystkie koszty z tym związane podwyższą wartość środka trwałego.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 8 sierpnia 2012 r. wskazano m.in., iż:

* budynek w chwili nabycia (darowizny) nie spełniał definicji środka trwałego z uwagi na niezdatność do używania (zły stan techniczny),

* budynek według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych sklasyfikowany jest pod symbolem 1122 (część mieszkalna stanowi 78% całości powierzchni budynku),

* w budynku nie istnieją prawnie wyodrębnione nieruchomości - cały budynek wraz ze wszystkimi lokalami stanowi w całości własność podatnika,

* budynek od chwili nabycia nie był wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej z uwagi na zły stan techniczny budynku,

* w wyniku prac inwestycyjnych nie powstaną lokale będące przedmiotem odrębnej własności,

* remont budynku polegający na wymianie instalacji, stolarki, tynków, podłóg oraz elewacji przeprowadzony po zakończeniu modernizacji wykonany będzie przed okresem jego wykorzystywania z uwagi na to, że remont uniemożliwi wynajem/dzierżawę lokali w budynku,

* instalacja gazowa wraz z piecem nie będzie stanowić odrębnego środka trwałego z uwagi na to, że użytkowanie pieca i instalacji samodzielnie jest bezcelowe; instalacja wraz z piecem użytkowana jest tylko na potrzeby ogrzewania budynku i jest jego integralną częścią.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wydatki z tytułu wykonania instalacji gazowej wraz z montażem pieca, podwyższą wartość środka trwałego, czy też stanowić będą element wartości początkowej odrębnego środka trwałego.

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, instalację gazową wraz piecem należy traktować, jako element istniejącego już środka trwałego, a wydatki poniesione z tego tytułu za podwyższające wartość środka trwałego. Potraktowanie instalacji, jako odrębnego środka trwałego byłoby nieprawidłowe, gdyż stanowi integralną część budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Środki trwałe stanowią jeden ze składników majątku trwałego firmy. Składnik majątku może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

* stanowi on własność lub współwłasność podatnika,

* został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

* jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

* przewidywany okres używania tego składnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

* składnik ten jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych, który jest zróżnicowany m.in. z uwagi na sposób ich nabycia, określa art. 22g ust. 1 ww. ustawy. W myśl art. 22g ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18 uważa się:

* w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia,

* w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

Stosownie do treści art. 22g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zgodnie z art. 22g ust. 4 ww. ustawy, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji (art. 22g ust. 17 ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, iż sposób zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków ponoszonych na środek trwały uzależniony jest od charakteru tych wydatków. Wydatki o charakterze ulepszeniowym, podlegają zaliczeniu do ww. kosztów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od podwyższonej wartości początkowej środka trwałego. Jeżeli jednak wydatki te nie przekroczą kwoty 3.500 zł, mogą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu jednorazowo w dacie poniesienia.

Z cyt. powyższego art. 22g ust. 17 ww. ustawy wynika, iż ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Wyliczenie zawarte w omawianym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek. Przebudową jest rezultat prac budowlanych, którego istotą jest zmiana struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego, nie powodująca jednak zwiększenia ani jego powierzchni, ani też kubatury. Rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni lub kubatury budynku. Rekonstrukcja to ponowna budowa, w efekcie której nastąpi odtworzenie określonych elementów obiektu w tej przestrzeni, którą dotychczas elementy te zajmowały. Zazwyczaj dotyczy elementów zużytych lub zniszczonych. Adaptacja natomiast polega na przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił, a modernizacja to unowocześnienie, tj. wyposażenie obiektu bądź jego elementów składowych w takie urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał, a które są wytworem nowszej myśli technicznej.

Ulepszenie środka trwałego polega zatem na dokonywaniu nakładów na tenże środek, które powodują wzrost wartości użytkowej tego środka.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., iż po zakończeniu rozbudowy i remontu nabytego w drodze darowizny budynku mieszkalnego, Wnioskodawca zamierza wykonać w nim instalację gazową wraz z montażem pieca. Jak wskazał Wnioskodawca instalacja ta nie będzie stanowić odrębnego od budynku, w którym się znajduje środka trwałego.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej regulacje, stwierdzić należy, iż jeżeli w istocie w świetle odrębnych przepisów nie będących przepisami prawa podatkowego, a tym samym nie mogących być przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej, wskazana we wniosku instalacja gazowa wraz z piecem nie będzie stanowić odrębnego środka trwałego, to o ile poniesienie przez Wnioskodawcę wydatków na jej zainstalowanie (montaż) nastąpi po wprowadzeniu budynku, w którym się znajduje, do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a więc po jego uznaniu za środek trwały - wydatki te będą stanowić wydatki ulepszeniowe, podwyższające wartość początkową tego środka trwałego. Jeżeli jednak wydatki te zostaną poniesione przed uznaniem budynku za środek trwały w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, to będą stanowić element jego wartości początkowej (kosztu wytworzenia). W każdym jednakże wariancie wydatki te będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej jedynie pośrednio, tj. poprzez odpisy amortyzacyjne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmieniać należy, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-3 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.