IBPB3/423-445/08/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Towarzystwa przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 28 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji odsetek od kredytu bankowego zaciągniętego na budowę mieszkań - jest prawidłowe.

W dniu 28 maja 2008 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji odsetek od kredytu bankowego zaciągniętego na budowę mieszkań.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Na podstawie przepisów przywołanej ustawy oraz z uzgodnień międzyresortowych pomiędzy Ministerstwem Finansów a Ministerstwem Budownictwa (uzgodnienia z dnia 22 grudnia 2006 r., znak DD6-8213-438/WK/06/339/391) ustalono co nie budzi wątpliwości definicję oraz zakres "zasobów mieszkaniowych" oraz w następstwie zasadę iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będą jedynie dochody związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz dochody uzyskane z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Praktyka wskazuje, iż utrzymanie zasobów mieszkaniowych od strony finansowej odbywa się bezwynikowo. Opłaty (czynsze) kalkulowane są w takiej wysokości aby pokrywały zarówno utrzymanie lokali mieszkalnych jak i pozostałych pomieszczeń przynależnych do nich oraz koszty ich zarządzania (administracji). Konstrukcja art. 17 ust. 1 pkt 44 w jej brzmieniu literalnym, a także dostępne wyjaśnienia i opinie wskazują iż wszelkie czynności natury inwestycyjnej (zakup - sprzedaż) czy finansowej (zw. z tym elementy kosztów) nie związane bezpośrednio z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych należy kwalifikować jako inną działalność gospodarczą niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jak należy zakwalifikować koszty w postaci odsetek od kredytu bankowego zaciągniętego na budowę mieszkań; czy jako koszty finansowe dotyczące gospodarki zasobami mieszkaniowymi czy jako koszty finansowe związane z pozostałą działalnością gospodarczą prowadzoną przez towarzystwa budownictwa społecznego.

Zdaniem Spółki, odsetki od kredytu bankowego zaciągniętego na budowę mieszkań należy kwalifikować jako koszty finansowe związane z pozostałą działalnością gospodarczą. Wynika to z literalnego brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Koszty finansowe dotyczące gospodarki zasobami mieszkaniowymi zgodnie z wolą ustawodawcy oraz praktyką ukierunkowane są na utrzymanie zasobów mieszkaniowych. Należy przyjąć, iż koszty związane z procesem inwestycyjnym czy sprzedażą lokali należy traktować jako koszty związane z pozostałą działalnością gospodarczą. Jest to zgodne z obowiązującym porządkiem prawnym jak i ugruntowaną linią orzecznictwa.Stosując analogię w stosunku do przedstawionego problemu należy zaznaczyć, iż częściowe umorzenie kredytu przeznaczonego na budowę mieszkań podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zbieżność wskazanych instytucji i stosowane rozwiązania fiskalne są potwierdzeniem zgłoszonego stanowiska. Kwalifikacja kosztów dotyczących gospodarki zasobami mieszkaniowymi jako bezpośrednio związana z ich utrzymaniem pozwala na zwolnienie z opodatkowania środków przeznaczonych na zasilanie funduszu remontowego, zaś ewidentnie wskazuje na potrzebę opodatkowania środków przeznaczonych na fundusz zapasowy (związany z inwestycjami). Przyjęcie odmiennego stanowiska powodowałoby tak w stosunku do analizowanego kosztu jak i innych nie związanych bezpośrednio z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych olbrzymi wpływ na wysokość i płynność czynszów. Zdaniem Spółki, jej stanowisko wspiera linię polityki ustawodawcy w zakresie rozwiązań fiskalnych, a także względów społecznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - dalej - u.p.d.o.p.) wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Jak wynika z treści wyżej powołanego przepisu, aby dochód podmiotów, o których mowa w tym przepisie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

Podkreślenia wymaga, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie.

Z powołanego przepisu wynika więc, że istotny dla zwolnienia z podatku jest nie tylko cel, na jaki ma być przeznaczony dochód (to jest cel związany z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych), ale również źródło pochodzenia tego dochodu. Dochody zwolnione z podatku dochodowego mogą pochodzić wyłącznie z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. A zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie dochód osiągnięty z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkalnymi, bez względu na cel, na jaki zostanie przekazany. Powołana ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi". Zauważyć należy jednak, że w języku potocznym, pojęcie "gospodarka" - oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. "Zasób" zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojecie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy", "mieszkaniowych" określa rzeczy związane z mieszkaniem.

W konsekwencji, z wykładni językowej pojęcia "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" wynika, że gospodarka ta obejmuje dysponowanie i zarządzanie zgromadzonymi pomieszczeniami mieszkalnymi. Uwzględniając przeznaczenie pomieszczeń mieszkalnych, uzasadnione jest rozumienie pojęcia "zasoby mieszkaniowe" nie tylko jako lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Mając na względzie powyższe do "zasobów mieszkaniowych" zaliczyć można:

* znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz techniczne wyposażenie, jak w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, garaże,

* pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj. budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,

* urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak: zbiorniki - doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telefoniczne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki oraz inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia.

Związane z wyżej wymienionymi budynkami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty (czynsze) pobierane od lokatorów oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu u.p.d.o.p. (odpowiednio art. 12 i art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ww. ustawy). Uzyskany z tego tytułu dochód, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., będzie wolny od podatku, jeśli tylko zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Budowa mieszkań nie stanowi gospodarki zasobami mieszkaniowymi (gdyż zasób ten jeszcze nie powstał), co w konsekwencji skutkuje brakiem możliwości uznania odsetek od kredytu bankowego zaciągniętego na budowę mieszkań, jako kosztów związanych z gospodarką zasobami mieszkaniowymi.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, iż odsetki od kredytu bankowego zaciągniętego na budowę mieszkań należy kwalifikować jako koszty związane z pozostała działalnością gospodarczą jest prawidłowe.

Podkreślenia natomiast wymaga fakt, iż zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Jednakże zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 12 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji. Natomiast odnośnie kwalifikacji ww. odsetek jako kosztów finansowych tut. organ informuje, iż przedmiotem tego pytania jest interpretacja przepisów ustawy o rachunkowości, nie zaliczanej do przepisów prawa podatkowego, która nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.