IBPB2/436-23/07/HS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2007 r. (data wpływu do tut. BKIP 7 września 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych systemu zarządzania środkami pieniężnymi i kredytami dziennymi w grupie rachunków, będącego umową zakresie konsolidacji rachunków bankowych tzw. cash pooling - jest prawidłowe.

W dniu 7 września 2007 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych systemu zarządzania środkami pieniężnymi i kredytami dziennymi w grupie rachunków, w zakresie konsolidacji rachunków bankowych, tzw. cash pooling.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca i jej spółki zależne zamierzają przystąpić do tzw. Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi i Kredytami Dziennymi w Grupie Rachunków, będącego umową w zakresie konsolidacji rachunków bankowych, tzw. cash pool. Umowa ta polega na gromadzeniu, przez podmiot zarządzający rachunkami, na zlecenie grupy powiązanych podmiotów, ich środków finansowych, na rachunku skonsolidowanym grupy i kompensowaniu przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne podmioty z niedoborami innych podmiotów należących do grupy. Podmiotem zarządzającym rachunkami jest bank. Funkcjonowanie systemu polega na tym, że bank prowadzi dla poszczególnych użytkowników indywidualne rachunki, tzw. rachunki główne, wykorzystywane jako rachunki operacyjne (rachunki bieżące), służące do dokonywania bieżących operacji w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zbiór wszystkich rachunków głównych stanowi grupę rachunków. Każdy z uczestników tego systemu może deponować na swoim rachunku głównym środki pieniężne lub zadłużać się w nim, za pomocą tzw. kredytu dziennego, udostępnionego przez bank. Każdy z uczestników systemu dokonuje poręczenia spłaty kredytów dziennych zaciągniętych przez innych uczestników systemu. W ramach wskazanego systemu funkcjonuje mechanizm kredytu dziennego, który udzielany jest przez bank od rana i musi zostać całkowicie spłacony przed upływem końca dnia.

W sytuacji, gdy którykolwiek rachunek należący do grupy rachunków wykazuje zadłużenie, które nie może zostać całkowicie spłacone do końca dnia przez zaciągającego je uczestnika systemu, bank obciąża rachunki uczestników posiadających nadwyżki finansowe na łączną kwotę równą wartości zaciągniętych i niespłaconych kredytów dziennych na pozostałych rachunkach głównych. Pozyskane w ten sposób środki, bank wykorzystuje do spłaty kredytów dziennych na pozostałych rachunkach głównych, należących do grupy rachunków, co prowadzi do przywrócenia stanów sald rachunków. Spłata kredytu dziennego zaciągniętego przez innego uczestnika systemu pociąga za sobą, oprócz prawa do żądania zwrotu kwoty spłaconego kredytu, także prawo do odsetek, jakie byłyby należne bankowi. Odsetki te, należne od wzajemnych należności / zobowiązań, będących wynikiem dokonania wymuszonej przez bank spłaty kredytów dziennych, naliczane są według stawek oprocentowania, po których bank udzielił kredytu każdemu z uczestników. Ponadto, zgodnie z postanowieniami umowy, uczestnik systemu zaciągający kredyt zobowiązany jest spełnić świadczenie objęte roszczeniem na żądanie uczestnika systemu, którego środki pieniężne zostały wykorzystane do spłaty kredytu, a w przypadku braku żądania, nie później niż w ciągu roku od nabycia takiego roszczenia. Przysługujące uczestnikom sytemu wzajemne roszczenia, zostają potrącone przez samych uczestników lub działający w ich imieniu bank, w najbliższym terminie, umożliwiający takie potracenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opisane czynności (w postaci pokrywania niedoborów środków wykazanych na niektórych rachunkach, nadwyżkami środków występującymi na innych rachunkach), dokonywane w ramach systemu cash pool należy traktować jako umowy pożyczki, a tym samym, czy ich dokonanie powoduje powstanie obowiązku podatkowego z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem wnioskodawcy, w przypadku transakcji wykonywanych w ramach opisanego systemu cash pool, brak jest podstaw do uznania, że stanowią one pożyczki. Zgodnie z kodeksem cywilnym, istotą umowy pożyczki jest zobowiązanie pożyczkodawcy do przeniesienia na pożyczkobiorcę własności określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku oraz zobowiązania pożyczkodawcy do zwrotu tej samej ilości pieniędzy. Tymczasem, w przypadku transakcji dokonywanych w ramach opisanego systemu cash pool nie dochodzi do takiej czynności prawnej, bowiem uczestnik spłacający kredyt zaciągnięty przez innego uczestnika, nie zobowiązuje się do przeniesienia własności pieniędzy ani też jej nie przenosi.

Ponadto wnioskodawca twierdzi, iż czynności dokonywane w ramach systemu cash pool posiadają wszelkie cechy umów kredytowych, funkcjonujących na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 z późn. zm.) prawo bankowe. Jednakże, w świetle przedstawionej charakterystyki czynności dokonywanych w ramach systemu cash pool, zasadnym jest, aby opisane transakcje przekazywania środków pieniężnych traktować jako wstąpienie w prawa wierzyciela, na mocy art. 518 kodeksu cywilnego.

Treść umowy o przystąpienie do systemu cash pool reguluje wzajemne relacje uczestników systemu w sposób umożliwiający zastosowanie przytoczonego przepisu. Ponadto, bezspornym jest, iż w ramach przedmiotowego systemu uczestnik dokonuje faktycznej spłaty kredytu (a nie zobowiązuje się do jej dokonania), a ponadto jest za jego spłatę odpowiedzialny osobiście lub określonym majątkiem i działa za zgodą dłużnika. Przewidziany w systemie cash pool mechanizm rozliczeń powoduje skuteczne nabycie przez uczestnika obowiązującej spłaty, wierzytelności banku wobec uczestnika, którego kredyt jest spłacany. Wierzytelność ta, zgodnie z zasadami subrogacji ustawowej, zostaje nabyta do wysokości dokonanej spłaty na takich warunkach, jakie służyły bankowi.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż transakcje dokonywane w ramach systemu cash pool nie stanowią pożyczek, ale wstąpienie w prawa wierzyciela na mocy art. 518 k.c., a tym samym - nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450) enumeratywnie wymienia czynności podlegające temu podatkowi. Oznacza to, że przepis zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z tym przepisem podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki (akty założycielskie).

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww ustawy).

Z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy wynika, że przedmiotem opodatkowania są m.in. umowy pożyczki.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r., Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

W sytuacji przedstawionej we wniosku konstrukcja tzw. "cash poolingu" jako sposób gospodarowania wolnymi środkami finansowymi niewątpliwie zawiera w sobie elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że tym samym wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki. W operacjach "cash poolingu", o których mowa we wniosku, mamy do czynienia z przynajmniej trzema podmiotami, a mianowicie: posiadającym wolne środki finansowe, posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. W opisywanych transakcjach uczestniczą wszystkie te podmioty i dla każdego z nich z tytułu uczestnictwa w "cash poolingu" powstają określone prawa i obowiązki. Nie dochodzi jednak w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, gdyż brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik "cash poolingu" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. W konsekwencji, nie jest więc skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot.

Reasumując, usługa zarządzania środkami pieniężnymi i kredytami dziennymi w grupie rachunków bankowych, będącego umową w zakresie konsolidacji rachunków bankowych (cash pooling) nie została enumeratywnie wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nie można też tego typu czynności zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. Czynności dokonywane w ramach umowy "cash pooling" nie będą zatem podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.