IBPB2/415-695/08/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 10 kwietnia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 kwietnia 2008 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni posiada mieszkanie, które nabyła od Spółdzielni Mieszkaniowej w dniu 18 grudnia 2006 r. Mieszkanie to zamierza sprzedać w 4-tym kwartale 2008 r.

W dniu 1 lutego 2008 r. podpisała umowę o kredyt hipoteczny, który został zaciągnięty celem zakupu nieruchomości od Spółdzielni Mieszkaniowej budownictwa rodzinnego. Umowa deweloperska została podpisana 28 grudnia 2007 r. Aktualnie wnioskodawczyni rozpoczęła spłatę rat kredytu hipotecznego (pierwsza rata w marcu 2008 r.). Zatem zakup nowej nieruchomości i zaciągnięcie kredytu hipotecznego w tym celu nastąpił przed datą sprzedaży zajmowanego obecnie lokalu.

Wnioskodawczyni wskazuje, że ustawa obliguje do uiszczenia 10% podatku od sprzedaży mieszkania pomniejszonych o koszty sprzedaży. Zwolnienie z tego podatku możliwe jest po warunkiem przeznaczenia pieniędzy ze sprzedaży na cele mieszkaniowe, takie jak zakup domu czy nowego mieszkania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawczyni:

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie m.in.:

Od 1 stycznia 2007 r. zmieniły się zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości. Jednakże zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Skoro zatem w przedmiotowej sprawie nabycie lokalu mieszkalnego nastąpiło w dniu 18 grudnia 2006 r., to do sprzedaży tego lokalu zastosowanie znajdą przepisy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

I tak w myśl art. 28 ust. 1 - 2a cytowanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy.

Wśród celów tych ustawa wymienia:

* nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych jest fakt wydatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe oraz moment poniesienia wydatku. O ile nie ma przeszkód aby kredyt na sfinansowanie celu mieszkalnego był zaciągnięty przed datą sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o tyle ważny jest warunek, aby spłata kredytu i wszelkie wydatki poniesione na cele wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) sfinansowane zostały ze środków uprzednio uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych. Ważna jest bowiem kolejność dokonywanych transakcji, ponieważ nie może być podstawą zwolnienia spłata kredytu i odsetek od tego kredytu oraz pokrycie wydatków na ww. cele mieszkaniowe dokonane przed sprzedażą nieruchomości i praw majątkowych, tj. ze środków innych niż przychód ze sprzedaży. Dopiero bowiem ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych podatnik uzyska przychód z tej sprzedaży, który może wydatkować na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a)-e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie można zatem mówić o wydatkowaniu przychodu ze sprzedaży, jeżeli ta sprzedaż jeszcze nie nastąpiła.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że sprzedaż lokalu mieszkalnego planowana jest w 4-tym kwartale 2008 r., natomiast spłata pierwszej raty kredytu hipotecznego nastąpiła w marcu 2008 r. Zgodnie z powyższym stanowisko wnioskodawczyni dotyczące pytania 1 należy uznać za nieprawidłowe, gdyż zapłata za faktury na zakup nowego mieszkania oraz spłata kolejnych rat kredytu, jeżeli mają miejsce przed data sprzedaży mieszkania zakupionego 18 grudnia 2006 r. nie mogą być uznane za wydatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości, ponieważ do sprzedaży nieruchomości jeszcze nie doszło. Zwolnieniu podlegać będzie zaś jedynie przychód ze sprzedaży przeznaczony na spłatę rat kredytu hipotecznego wraz z odsetkami oraz na pokrycie wydatków na pozostałe cele mieszkaniowe, które poniesione zostaną wyłącznie po sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Błędnie jest także stwierdzenie wnioskodawczyni w zakresie pytania 2, ponieważ okres wydatkowania uzyskanego przychodu wynosi 2 lata od dnia sprzedaży lokalu mieszkalnego a nie od nabycia nowego mieszkania. Termin ten wynika wprost z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy, który mówi o wydatkowaniu przychodu nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na wymienione w tym przepisie cele.

Ustosunkowując się do pytania 3 należy na wstępie zaznaczyć, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnieniu z podatku dochodowego podlegają przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w części przeznaczonej na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Oznacza to, że w dacie ponoszenia tych wydatków osoba chcąca skorzystać z omawianego zwolnienia przedmiotowego musi posiadać tytuł prawny do lokalu mieszkalnego. Użyte bowiem w cytowanym przepisie słowo "własnego" oznacza, że zwolnienie, o którym mowa, odnosi się jedynie do tych podatników, którzy dokonali remontu lub modernizacji budynku lub lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. budynku lub lokalu stanowiącego własność lub współwłasność podatnika, albo do którego przysługuje podatnikowi spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie. Nadmienić przy tym należy, że o przeniesieniu własności nieruchomości na nabywcę nie decyduje umowa deweloperska, obejmująca np. jedynie porozumienie między stronami co do warunków prowadzenia inwestycji, lecz wyłącznie umowa sprzedaży zawarta w formie aktu notarialnego, co wynika z postanowień art. 158 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Ze stanu faktycznego nie wynika jednoznacznie z jaką datą nastąpiło lub nastąpi nabycie od dewelopera lokalu mieszkalnego. Należy jednak stwierdzić, że dopiero z chwilą podpisania umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego wnioskodawczyni stanie się właścicielką nowego lokalu mieszkalnego. Jak wynika z wniosku wnioskodawczyni zamierza ponieść wydatki na zakup materiałów budowlanych (farb, glazury), usług z tym związanych oraz mebli i wyposażenia mieszkania. Należy zauważyć, że ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzystać będą przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości wydatkowane na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego lub własnego lokalu mieszkalnego. Zakres tego pojęcia obejmował będzie zatem wyłącznie instalację, montaż materiałów trwale umiejscowionych w lokalu mieszkalnym np. farb bądź glazury. Zakup mebli i wyposażenia mieszkania nie spełnia tego warunku, dlatego w konsekwencji nie będzie korzystał z przedmiotowego zwolnienia.

Należy również dodać, że warunek do zwolnienia przychodu będzie spełniony jedynie wówczas, gdy zakup tychże materiałów budowlanych i związanych z nimi usług nastąpi ze środków uzyskanych ze zbycia lokalu mieszkalnego, czyli po dacie sprzedaży. Najpierw bowiem wnioskodawczyni winna uzyskać środki ze sprzedaży nieruchomości, by następnie móc je dopiero wydatkować. Nie można bowiem wydatkować na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodu ze zbycia, jeśli zbycie jeszcze nie nastąpiło.

Reasumując, stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe, ponieważ podstawą zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na cele wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) oraz nie wcześniej niż w dniu sprzedaży. Zwolnieniem nie będzie objęta kwota uzyskana ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w części wydatkowanej na wykończenie nowego mieszkania przed uzyskaniem prawa własności do tegoż mieszkania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.