IBPB2/415-669/08/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 4 kwietnia 2008 r.), uzupełnionym w dniu 17 czerwca 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości nabytej w części w drodze spadku i w części w drodze działu spadku - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 kwietnia 2008 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości nabytej w części w drodze spadku i w części w drodze działu spadku.

Z uwagi na fakt, iż wniosek zawierał braki formalne pismem z dnia 16 maja 2008 r. Znak: IBPB2/415-669/08/JG wnioskodawczynię wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 17 czerwca 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Grono spadkobierców dziedziczących z mocy ustawy stanowiły cztery osoby: żona spadkodawcy i troje dzieci. Wnioskodawczyni należała do grona spadkobierców jako córka spadkodawcy. Każdy ze spadkobierców nabył po #188; części udziału w masie spadkowej. Przedmiotem spadku były trzy nieruchomości gruntowe oraz samochód osobowy. Otwarcie spadku, czyli jak wskazała wnioskodawczyni w uzupełnieniu wniosku - śmierć spadkodawcy nastąpiło w dniu 8 lutego 1997 r., natomiast postanowienie o nabyciu spadku Sąd wydał w dniu 12 września 2002 r. Następnie w 2005 r. na skutek umowy o dział spadku zawartej w formie aktu notarialnego matka wnioskodawczyni zrzekła się całkowicie udziałów w spadku i spadek został podzielony jedynie pomiędzy dzieci spadkodawcy, tak że każde z nich otrzymało fizycznie po jednej odrębnej nieruchomości, a jednemu z nich dodatkowo przypadła własność samochodu osobowego. Dział spadku został dokonany bez spłat. Wartość całego przedmiotu umowy działu spadku określono na kwotę 24 000 zł W 2007 r. wnioskodawczyni dokonała sprzedaży nieruchomości gruntowej za kwotę 120 000 zł. Wnioskodawczyni podkreśliła, iż nabycie nieruchomości miało miejsce przed 31 grudnia 2006 r. co oznacza, iż zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (...) do przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości stosuje się przepisy w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. Wnioskodawczyni mając zamiar wydatkowania powyższej kwoty na własne cele mieszkaniowe złożyła w terminie 14 dni od dnia zbycia stosownie do art. 28 ust. 2a ustawy, oświadczenie że przychód uzyskany ze sprzedaży ww. nieruchomości przeznaczy na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e). Wnioskodawczyni podkreśliła pomimo złożonego pisma, że nabycie nieruchomości jest w części konsekwencją spadku a w części działu spadku i przychód ze sprzedaży tej nieruchomości korzysta w części otrzymanej w drodze spadku ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Jest to istotne dla wnioskodawczyni ze względu na możliwość innego wydatkowania części pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości bez konsekwencji zapłaty 10% podatku dochodowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Mając na względzie sposób nabycia nieruchomości tzn. część w drodze spadku a część w drodze działu spadku, to jaka część z uzyskanych 120 000 zł korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu przed 1 stycznia 2007 r., który stanowi, iż "wolne od podatku dochodowego są (...) przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w całości - jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny".

Zdaniem wnioskodawczyni kwota 120 000 zł uzyskana ze sprzedaży nieruchomości w #190; części czyli 90 000 zł korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu przed 1 stycznia 2007 r. (sprzedaż nieruchomości nabytej w drodze spadku) a w #188; części czyli 30 000 zł powinna być wydatkowana na "cele mieszkaniowe" w celu uniknięcia 10% podatku od przychodu ze sprzedaży nieruchomości. Powyższe w ocenie wnioskodawczyni wynika z faktu nabycia w drodze spadku #188; udziału w masie spadkowej i założenia, że ostateczny podział w wyniku działu spadku został dokonany w równych częściach. Nabycie #188; udziału w spadku powoduje, że w wyniku tego udział w jednej z trzech nabytych ostatecznie nieruchomości gruntowych wyniósł #190;. Pozostałą #188; część należy uznać jako nabytą w drodze działu spadku w wyniku nieodpłatnego zrzeczenia się udziałów przez matkę w równych częściach na każde z dzieci.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie m.in. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że:

* w dniu 8 lutego 1997 r. nastąpiła śmierć spadkodawcy. Spadek obejmował trzy nieruchomości gruntowe i samochód osobowy i przypadał na cztery osoby w tym wnioskodawczynię po #188; części dla każdego. Stwierdzenie nabycia spadku zostało dokonane postanowieniem Sądu z dnia 12 września 2002 r. Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez wnioskodawczynię i pozostałych spadkobierców spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie Sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tym samym należy stwierdzić, że nabycie spadku nastąpiło z dniem 8 lutego 1997 r.

* w 2005 r. w wyniku umowy o dział spadku matka wnioskodawczyni zrzekła się całkowicie swojego udziału w spadku na rzecz dzieci. W związku z tym spadek został podzielony pomiędzy trzech spadkobierców w ten sposób, iż każdy z nich otrzymał po jednej nieruchomości a dodatkowo jeden z nich otrzymał na wyłączną własność samochód osobowy. Jeżeli zatem w wyniku działu spadku udział w nieruchomości będącej przedmiotem działu spadku zwiększył się tj. przekroczył udział nabyty uprzednio w spadku, to data działu spadku, czyli 2005 r. będzie również datą nabycia w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu działu spadku.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości jeżeli nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem ta część nieruchomości, która została nabyta w drodze spadku w dniu 8 lutego 1997 r. a zbyta w 2007 r. w ogóle nie stanowi źródła przychodu ponieważ, od końca roku, w którym nastąpiło nabycie do chwili zbycia upłynęło 5 lat. Natomiast dział spadku mający miejsce w 2005 r. będzie datą nabycia dla tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział wnioskodawczyni w stosunku do udziału nabytego w spadku.

Należy przy tym zauważyć, że zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny. Nabycie nieruchomości i praw majątkowych w drodze działu spadku, w części przekraczającej udział spadkowy nie stanowi natomiast nabycia w drodze spadku w rozumieniu art. 21 ust. 1pkt 32 lit. d) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem przychody uzyskane ze sprzedaży w tej części przedmiotowej nieruchomości nie korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego. W związku powyższym, nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) nie stanowi nabycia w drodze spadku w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ww. ustawy. W konsekwencji należny jest podatek dochodowy w wysokości 10% przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, jednakże należny jest nie od całości osiągniętego przychodu, lecz od nadwyżki (różnicy) pomiędzy wartością nieruchomości i praw majątkowych należnych z tytułu działu spadku lub zniesienia współwłasności, a należnością przypadającą z tytułu spadku.

W świetle art. 28 ust. 2 cyt. ustawy podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru (PIT-23).

Jednakże z powyższego obowiązku, zgodnie z art. 28 ust. 2a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnieni zostali podatnicy, którzy w tym samym terminie złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy tj:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a) (tj. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Dodatkowo należy podkreślić, iż z opisanego stanu faktycznego sprawy wynika, że w skład spadku wchodziły trzy nieruchomości gruntowe oraz samochód osobowy, przy czym każda z tych rzeczy ma określoną wartość.

Wobec tego należy wyjaśnić, że w przypadku gdy przedmiotem spadku jest więcej niż jedna rzecz lub prawo, a w wyniku działu spadku wnioskodawczyni otrzymuje tylko jedno z tych praw zrzekając się równocześnie swoich udziałów w innych rzeczach i prawach, dla obliczenia udziału nabytego w spadku w nieruchomości otrzymanej w wyniku działu spadku należy obliczyć wartość całego udziału spadkowego wnioskodawczyni, czyli zsumować wartość udziałów nabytych w każdej rzeczy czy prawie (wartość udziałów w poszczególnych rzeczach może być wszakże różna, bo zależeć będzie od wartości każdej z nieruchomości oraz samochodu). Dopiero suma wartości tych udziałów będzie odzwierciedlała udział nabyty w drodze spadku. Wartość nieruchomości nabytej w części w spadku a w części w drodze działu spadku nie będzie podlegała opodatkowaniu w części odpowiadającej wartości udziału spadkowego wnioskodawczyni w całym spadku. Nadwyżka wartości nieruchomości ponad wartość udziału spadkowego w całym spadku nie została nabyta w drodze spadku i nie podlega zwolnieniu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne tut. organ nie może potwierdzić prawidłowości wskazanych przez wnioskodawczynię we własnym stanowisku obliczeń, gdyż w przedstawionym stanie faktycznym brak jest danych o wartości udziału wnioskodawczyni w każdej z nabytych w spadku nieruchomości oraz samochodzie osobowym. Tym samym nie jest możliwe ustalenie jak przedstawia się wartość nieruchomości otrzymanej w dziale spadku w stosunku do wartości udziałów w nieruchomościach oraz samochodzie posiadanych przed dokonaniem działu spadku.

W świetle powyższego stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała ul. Traugutta 2a.