IBPB2/415-604/08/HK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana P. przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 26 marca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia pożyczki - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 marca 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia pożyczki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 7 listopada 2004 r. pomiędzy Bankiem a m.in. wnioskodawcą została zawarta umowa, na mocy której wnioskodawca przystąpił do długu ciążącego na Panu P., z tytułu zaciągniętego przez niego kredytu udzielonego na podstawie umowy kredytu z dnia 12 lipca 1994 r. w wysokości 31.500 zł. Wysokość sumy zadłużenia w dniu zawarcia umowy przystąpienia do długu wynosiła wraz z odsetkami oraz kosztami upomnień 128.544,62 zł.

Przystępujący do długu zobowiązali się do jego spłaty solidarnie z kredytobiorcą do wysokości nieprzekraczającej 32.000 zł. Na podstawie § 7 umowy strony ustaliły, iż po całkowitej spłacie kredytu przez przystępujących do długu, Bank anuluje zadłużenie z tytułu odsetek. Zgodnie z umową, kredyt został spłacony przez przystępujących do długu.

W lutym 2008 r. Bank sporządził informację o przychodach z innych źródeł PIT-8C, przesyłając ją zarówno do Urzędu Skarbowego jak i do wnioskodawcy. W świetle sporządzonej informacji u wnioskodawcy powstał przychód z tytułu umorzenia odsetek od zaciągniętego kredytu w wysokości 51.887,03 zł, który to przychód został zaliczony do kategorii przychodów z innych źródeł, określonej w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji umorzenia przez Bank odsetek od kredytu osobom przystępującym do długu kredytowego, powstał u wnioskodawcy z tego tytułu przychód podlegający opodatkowaniu, który należy wykazać w zeznaniu rocznym PIT, czy też fakt umorzenia odsetek nie generuje przychodu do opodatkowania, lecz stanowi zmianę warunków umowy o kredyt bankowy lub umowy o przystąpieniu do długu.

Zdaniem wnioskodawcy umorzenie odsetek od zaciągniętego kredytu bankowego nie jest przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym, lecz jest to zmiana umowy kredytowej. Wnioskodawca powołuje się na stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Praga zawarte w postanowieniu z dnia 26 czerwca 2007 r. Sygn. akt 1434/Dd2/415/17/2007, zdaniem którego umorzenie odsetek od kredytu nie generuje przychodu do opodatkowania, a co za tym idzie wartość umorzonych odsetek wynikająca z wystawionych przez Bank informacji PIT-8C nie podlega opodatkowaniu. Ponadto wnioskodawca powołuje się na stanowisko Ministerstwa Finansów zawarte w piśmie z dnia 13 stycznia 1999 r., w którym wskazano, że umorzenie odsetek jest obojętne podatkowo zarówno dla wierzyciela, jak i dla dłużnika. Przepisy podatkowe w sposób niejednolity regulują kwestię opodatkowania kredytobiorcy z tytułu umorzonych odsetek od kredytu. Rozbieżne stanowiska zajmują też organy podatkowe, zwłaszcza gdy chodzi o umorzenie odsetek osobie nie prowadzącej działalności gospodarczej.

W ocenie wnioskodawcy interpretacja zgodnie z którą umorzone odsetki należałoby uznać za nieodpłatne świadczenie uzyskane przez podatnika, co powoduje powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu, nie jest prawidłowa. Zdaniem wnioskodawcy umorzenie odsetek nie stanowi przysporzenia majątkowego dla kredytobiorcy, a jedynie zmniejsza lub likwiduje zobowiązanie pieniężne wobec kredytobiorcy. Zdaniem wnioskodawcy, aby mówić o otrzymaniu świadczenia przez kredytobiorcę, Bank musiałby wyrazić pozytywną wolę świadczenia, tzn. chęć przekazania nieodpłatnie świadczenia na rzecz świadczeniobiorcy (Wyrok SA w Gdańsku z dnia 14 marca 2007 r. Sygn. akt I S.A./Gd 179/2006). Wnioskodawca zgadza się z twierdzeniem, iż umorzenie części lub całości kredytu powoduje trwały przyrost majątku, gdyż kredytobiorca nie jest obowiązany do zwrotu należności pieniężnych, które wcześniej otrzymał w wyniku wykonywania umowy kredytowej, natomiast w opinii wnioskodawcy absurdalne wydaje się uznanie, iż w przypadku anulowania przez Bank spłaty części odsetek, również mamy do czynienia z analogicznym przyrostem. Przeciwny pogląd, wg wnioskodawcy, prowadziłby do wniosku, że również inne zdarzenia związane ze spłatą zobowiązania, nie tylko umorzenie czy przedawnienie, ale również nieterminowe regulowanie zobowiązania, prowadzi do powstania nieodpłatnego świadczenia po stronie dłużnika.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W art. 10 ust. 1 i w art. 20 ww. ustawy o podatku dochodowym wskazano źródła przychodów stanowiących podstawę opodatkowania tym podatkiem.

Stosownie do przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Jak dowodzi użycie sformułowania "w szczególności", definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Zgodnie z art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 z późn. zm.) przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu. Podkreślić należy, iż otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej jest obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód).

Odmiennie należy traktować odsetki, które są opłatą za korzystanie ze środków finansowych kredytodawcy. Wysokość odsetek (w sposób niebudzący wątpliwości, co do wysokości), jak i zasady oraz terminy spłaty kredytu wraz z odsetkami określone są w umowie kredytowej. Zmiana wysokości odsetek od kredytów w stosunku do pierwotnej umowy kredytowej mieści się w zasadzie swobody kształtowania umów kredytowych i nie wywołuje skutków podatkowych. Dotyczy to zarówno odsetek od kredytu za okres przypadający po zmianie warunków naliczania odsetek, jak również za okres przed zmianą warunków umowy, ale takich, których w dniu zmiany wysokości odsetek termin płatności jeszcze nie nastąpił (odsetek należnych, ale niewymagalnych).

Natomiast umorzenie kwot niezapłaconych odsetek od kredytu zaciągniętego przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, których termin płatności upłynął - jest przysporzeniem, skutkującym powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu. Dotyczy to zarówno odsetek skapitalizowanych (które de facto po skapitalizowaniu stają się kwotą długu), jak i odsetek wymagalnych, czyli takich, których w myśl postanowień umowy kredytowej termin płatności upłynął. Świadczeniobiorca osiąga bowiem korzyść majątkową o konkretnym wymiarze, gdyż zmniejsza się zobowiązanie jakie musiałby zapłacić gdyby nie umorzenie. Stąd też umorzenie odsetek od kredytu stanowić będzie zawsze realne przysporzenie w majątku.

Tzw. odsetki karne, czyli przypadające od nieterminowo regulowanych zobowiązań wynikających z umowy należy rozpatrywać w zależności od treści umowy i szczegółowego określenia sposobu ich naliczania. Jeżeli umowa kredytowa jednoznacznie określa zasady naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat rat kredytu i wiąże nimi strony umowy, wówczas odsetki te należy traktować w sposób analogiczny jak odsetki wymagalne. Natomiast, jeżeli umowa kredytowa daje wierzycielowi jednostronne prawo, z którego może skorzystać lub nie, do naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat kredytów - wówczas odstąpienie przez wierzyciela od naliczania takich odsetek nie stanowi przysporzenia dla kredytobiorcy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w ramach umowy o przystąpienie do długu kredytowego zawartej m.in. z wnioskodawcą Bank umorzył kwotę odsetek od zaciągniętego przez Pana P. kredytu. Oznacza to, że uprzednio Bank skorzystał z przysługującego mu prawa i naliczył na podstawie umowy odsetki, które były wymagalne. Brak tym samym podstaw żeby traktować umorzenie przez Bank tychże odsetek jako zmianę umowy kredytu.

Nie można jednak pominąć faktu, iż w przedmiotowej sprawie przystępujący do długu zobowiązali się do spłaty zadłużenia wyłącznie do kwoty 32.000,00 zł. Tym samym zobowiązanie przystępujących do długu względem Banku nie przekraczało tejże kwoty. Oznacza to, że umorzone przez Bank należności z tytułu odsetek przekraczające tę kwotę, nie mogą stanowić u przystępujących do długu, w tym wnioskodawcy, przysporzenia, gdyż nie było uprzedniego zobowiązania do regulowania należności ponad kwotę 32.000,00 zł.

Zatem wartość umorzonych odsetek od udzielonego kredytu nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu w zeznaniu rocznym.

Mając na względzie powyższe, organ podatkowy uznał za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy, gdyż wynikało z niego, że umorzenie odsetek od kredytu bankowego nie jest przychodem podlegającym opodatkowaniu, lecz wyłącznie zmianą umowy kredytowej. Jednocześnie uznał jednak, iż w przypadku osób przystępujących do długu i zobowiązujących się do spłaty długu wyłącznie do określonej wysokości, umorzenie odsetek przekraczających tę wysokość nie rodzi obowiązku podatkowego.

Do wniosku wnioskodawca dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.