IBPB2/415-428/08/BJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana T., przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 3 marca 2008 r.), uzupełnionym w dniu 26 maja 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z pracy wykonywanej w Europie i Afryce przez podatnika mającego miejsce zamieszkania w Polsce zatrudnionego przez firmę zarejestrowaną w Zjednoczonych Emiratach Arabskich-jest nieprawidłowe.

W dniu 3 marca 2008 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z pracy wykonywanej w Europie i Afryce przez podatnika mającego miejsce zamieszkania w Polsce zatrudnionego przez firmę zarejestrowaną w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.Z uwagi na braki formalne wniosku pismem z dnia 12 maja 2008 r. wezwano wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 26 maja 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca od 1 maja 2006 r. jest zatrudniony jako inżynier wiertnik w firmie zarejestrowanej w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Ma umowę o pracę na czas nieokreślony, której kserokopię w tłumaczeniu z jęz. angielskiego załączył do wniosku.

Miejscem świadczenia pracy są kraje Europy i Afryki. Wnioskodawca wyjeżdża na wiercenia do różnych krajów. W 2006 r. pracował w następujących krajach:

* od 1 stycznia 2006 r. do 30 kwietnia 2006 r. - zatrudnienie w Polsce

* od 7 maja 2006 r. do 15 września 2006 r. - praca w Wielkiej Brytanii

* od 9 listopada 2006 r. do 6 grudnia 2006 r. praca w Niemczech

a w 2007 r.:

* od 2 stycznia 2007 r. do 26 stycznia 2007 r. - praca w Niemczech

* od 9 lutego 2007 r. do 5 marca 2007 r. - praca w Niemczech

* od 11 kwietnia 2007 r. do 16 kwietnia 2007 r. - praca w Niemczech

* od 26 kwietnia 2007 r. do 11 maja 2007 r. - praca w Niemczech

* od 18 czerwca 2007 r. do 27 czerwca 2007 r. - praca w Turcji

* od 28 czerwca 2007 r. do 9 lipca 2007 r. - praca w Niemczech

* od 29 lipca 2007 r. do 13 sierpnia 2007 r. - praca w Niemczech

* od 23 sierpnia 2007 r. do 6 września - praca w Niemczech

* od 25 października 2007 r. do 10 listopada 2007 r. - praca na Ukrainie.

Pozostałe dni w 2006 i 2007 r. - okres rekuperacji w domu.

Wnioskodawca od początku zatrudnienia co miesiąc odprowadzał zaliczki na podatek dochodowy (PIT-53), złożył również rozliczenie roczne PIT-36 za 2006 i 2007 r. Nie wiedział, że istnieje umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich. Wszystkie jego dochody pochodzą ze Zjednoczonych Emiratów Arabskich. Wskazał również, iż firma w której jest zatrudniony jest spółka córką firmy działającej globalnie, stąd mowa o Stanach Zjednoczonych w pkt 12 i 17 umowy o pracę.

W uzupełnieniu wnioskodawca przedstawił również zdarzenie przyszłe. Wskazał, iż w 2008 r. także pracuje w systemie wyjazdowym, do chwili obecnej w następujących krajach:

* od 18 stycznia 2008 r. do 15 lutego 2008 r. - praca w Niemczech

* od 24 marca 2008 r. do 13 kwietnia 2008 r. - praca w Mauretanii (Afryka)

* od 27 kwietnia 2008 r. do 20 maja 2008 r. - praca w Czechach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy:

Na tle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).Cytowany przepis - stosownie do art. 4a ustawy - stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Miejsce opodatkowania dochodów z pracy, zgodnie z umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania uzależnione jest nie tyle od podmiotu wypłacającego wynagrodzenie, co od miejsca wykonywania pracy. Zatem zakres obowiązku podatkowego polskich rezydentów podatkowych wykonujących pracę za granicą modyfikowany jest przez umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte przez Polskę z krajem, w którym praca będzie wykonywana. Zgodnie z zasadą wyrażoną również w polskich umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody osób fizycznych mających miejsce zamieszkania w jednym z umawiających się państw, uzyskiwane z tytułu pracy najemnej świadczonej na terytorium drugiego państwa, mogą być opodatkowane w tym państwie, w którym praca ta jest rzeczywiście wykonywana. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii, gdzie uzyskiwane są wynagrodzenia w zamian za świadczona pracę najemną, ma określenie miejsca jej wykonywania. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie. Pierwszeństwo w opodatkowaniu dochodów z pracy najemnej ma zawsze to państwo, w którym praca jest wykonywana.

Wobec powyższego w niniejszej sprawie nie może mieć zastosowania umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373), tylko umowy zawarte z krajami, w których wnioskodawca wykonywał pracę.

Rozpatrując obowiązek podatkowy wnioskodawcy za 2006 r. należy zatem wziąć po uwagę:

* umowę między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych, podpisaną w Londynie dnia 16 grudnia 1976 r. (Dz. U. z 1978 r. Nr 7, poz. 20), w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., oraz

* umowę między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisaną w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że wnioskodawca uzyskuje dochód z tytułu umowy o pracę. Oznacza to, że dochód ten podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.Przepis tego artykułu w poszczególnych umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania jest taki sam i stanowi, iż z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 18, 19, 20 i 21 wynagrodzenia za pracę i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, mogą być opodatkowane tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej wykonywanej na terenie drugiego Umawiającego się Państwa, mogą być opodatkowane tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

W świetle natomiast art. 5 ust. 1 i 2 ww. umów określenie "zakład" oznacza stałą placówkę przedsiębiorstwa, za pomocą której przedsiębiorstwo wykonuje całkowicie lub częściowo swoją działalność. Określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

Jak wynika z cytowanego wyżej art. 15 umów, dochody osób będących rezydentami Polski z pracy wykonywanej na terytorium drugiego umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu w Polsce i w tym drugim umawiającym się państwie chyba, że spełnione są jednocześnie wszystkie trzy warunki wymienione w art. 15 ust. 2 umów, wyłączające opodatkowanie dochodów w drugim umawiającym się państwie. W takim przypadku wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce.

Z uwagi na to, że w przypadku wnioskodawcy zostaną spełnione równocześnie wszystkie trzy warunki określone w art. 15 ust. 2 umów, bowiem.:

* wnioskodawca przebywał (wykonywał pracę) w Wielkiej Brytanii 132 dni, a w Niemczech 28 dni, czyli w każdym z tych państw nie dłużej niż 183 dni podczas danego roku podatkowego, i

* wynagrodzenia były wypłacane przez firmę zarejestrowaną w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, która jak wynika z wniosku nie ma w tych państwach miejsca zamieszkania lub siedziby, i

* wynagrodzenia nie były ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca wnioskodawcy posiada w ww. państwach,

- uzyskane przez niego dochody w 2006 r. z ww. państw będą opodatkowane wyłącznie w Polsce. Oznacza to, iż dochód osiągany w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii oraz w Niemczech podlegać będzie w całości opodatkowaniu w Polsce na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do kwestii obowiązku odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy za ten rok od wynagrodzeń z tytułu pracy wykonywanej przez wnioskodawcę na terenie Wielkiej Brytanii i w Niemczech informuje się, iż stosownie do art. 44 ust. 1a pkt 1) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a. Zgodnie z tym przepisem podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne w wysokości 19% dochodu za miesiące, w których uzyskali ten dochód, w terminie do dnia 20 następnego miesiąca za miesiąc poprzedni, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego. W terminach płatności zaliczek podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatników, deklaracje według ustalonego wzoru (PIT-53). Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz po odliczeniu składek na ubezpieczenia społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2, opłaconych w danym miesiącu. Podatnik przy obliczaniu zaliczki może stosować zamiast stawki 19% odpowiednio stawkę 30%, 40% lub 50%.

Stosownie do art. 44 ust. 3e tej ustawy przepisy ust. 1a i 7 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny należy stwierdzić, iż w 2006 r. wnioskodawca miał obowiązek wpłaty zaliczek na podatek z tytułu uzyskania przedmiotowych dochodów terminie do dnia 20 następującego miesiąca za miesiąc poprzedni oraz składania w tym terminie deklaracji o wysokości uzyskanego dochodu (PIT-53).

Rozpatrując obowiązek podatkowy wnioskodawcy w 2007 r. i w 2008 r. należy wziąć pod uwagę przepisy podatkowe obowiązujące od 1 stycznia 2007 r. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. i w 2008 r., osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Stosownie do art. 4a tej ustawy przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Podobnie jak wskazano powyżej, w odniesieniu do 2007 r. należy wziąć pod uwagę umowy zawarte z krajami, w których wnioskodawca wykonywał w tym roku pracę, tj.:

* umowę między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisaną w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90),

* umowę między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Tureckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 3 listopada 1993 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 58), oraz

* konwencję między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzoną w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 63, poz. 269).

Z uwagi na to, że w przypadku wnioskodawcy w 2007 r. również zostaną spełnione równocześnie wszystkie trzy warunki określone w art. 15 ust. 2 ww. umów, bowiem.:

* wnioskodawca przebywał (wykonywał pracę) w Niemczech łącznie 115 dni, w Turcji 10 dni, a na Ukrainie 17 dni, czyli w każdym z tych państw nie dłużej niż 183 dni podczas danego roku podatkowego, i

* wynagrodzenia były wypłacane przez firmę zarejestrowaną w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, która jak wynika z wniosku nie ma w tych państwach miejsca zamieszkania lub siedziby, i

* wynagrodzenia nie były ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca wnioskodawcy posiada w ww. państwach

- uzyskane przez niego dochody w 2007 r. z tych państw również będą opodatkowane wyłącznie w Polsce.

W odniesieniu do 2008 r. we wskazanym przez wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym należy natomiast wziąć pod uwagę przepisy następujących umów:

* między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisaną w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90),

* między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzoną w Warszawie dnia 24 czerwca 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 47, poz. 189).

Jednocześnie w związku z uzyskiwaniem w tym roku dochodów z Mauretanii z uwagi na to, że Rzeczypospolitej Polskiej nie łączy z tym krajem żadna umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy opierać się tylko na przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do kwestii obowiązku odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy za 2007 r. i 2008 r. od wynagrodzeń z tytułu pracy wykonywanej przez wnioskodawcę w ww. krajach informuje się, iż na podstawie art. 44 ust. 1a pkt 1) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. i w 2008 r., podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a. Zgodnie z tym przepisem podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z kolei w myśl art. 44 ust. 3e tej ustawy przepisy ust. 1a i 7 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepisy art. 27 ust. 9 i 9a stosuje się odpowiednio. Wobec powyższego w 2007 r. wnioskodawca miał obowiązek, a w 2008 r. ma obowiązek wpłaty zaliczek na podatek z tytułu uzyskania przedmiotowych dochodów terminie do dnia 20 następującego miesiąca za miesiąc poprzedni. Od 2007 r. nie ma natomiast obowiązku składania w tym terminie deklaracji o wysokości uzyskanego dochodu (PIT-53), gdyż obowiązek ten istniał tylko do końca 2006 r.

Reasumując należy stwierdzić, iż wnioskodawca nie może wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2006-2007 z uwagi na to, że uzyskiwane przez niego ww. dochody z pracy wykonywanej w Europie i Afryce podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Do wniosku podatnik dołączył dokument. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.