IBPB2/415-253/07/BJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki w K., przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2007 r. (data wpływu do tut. Biura - 12 października 2007 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów osób fizycznych uzyskanych z tytułu wykonywania prac na rzecz programów i projektów finansowanych ze środków finansowych pochodzących z funduszy Unii Europejskiej i z budżetu państwa - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 października 2007 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie programów i projektów finansowanych ze środków finansowych pochodzących z funduszy Unii Europejskiej i z budżetu państwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka pełni rolę Regionalnej Instytucji Finansującej (dalej:RIF) w województwie na podstawie umowy zawartej z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (dalej:PARP) z siedzibą w Warszawie (umowa ramowa na pełnienie roli Regionalnej Instytucji Finansującej z dnia 12 czerwca 2003 r.). Jako Regionalna Instytucja Finansująca, na podstawie odrębnych umów zawartych z PARP, Spółka realizuje programy adresowane do małych i średnich przedsiębiorstw (MSP) współfinansowane z funduszy Unii Europejskiej i budżetu państwa. Poza tym, Spółka realizuje także inne projekty współfinansowane z publicznych środków krajowych (budżetu państwa) i europejskich (funduszy przedakcesyjnych i funduszy strukturalnych Unii Europejskiej). Spółka zrealizowała lub nadal realizuje następujące programy i projekty z udziałem środków finansowych pochodzących z funduszy europejskich i z budżetu państwa:

Zgodnie z wymienionymi umowami PARP przekazywała na rzecz Spółki środki finansowe, pochodzące z funduszy przedakcesyjnych PHARE (75 %) i z budżetu państwa (25 %), z przeznaczeniem na pokrycie kosztów operacyjnych związanych z obsługą programów PHARE, w tym m.in. na finansowanie wynagrodzeń brutto osób zaangażowanych w realizację tych programów wraz z obowiązkowymi składkami na ubezpieczenia społeczne oraz innymi składkami, opłatami i odpisami wynikającymi z obowiązujących przepisów prawa. Wydatki były rozliczane w wyznaczonych okresach sprawozdawczych, na podstawie złożonych sprawozdań. Środki były wypłacane po zatwierdzeniu sprawozdań lub z góry w formie zaliczek.

Na podstawie ww. umów PARP przekazuje Spółce środki finansowe, pochodzące z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (dalej: ERDF) (75 %) i budżetu państwa (25 %), z przeznaczeniem na pokrycie wydatków bezpośrednio związanych z realizacją programu SPO-WKP, w tym m.in. na finansowanie wynagrodzeń brutto osób zatrudnionych przy realizacji programów, także konsultantów świadczących usługi informacyjne w ramach PK, wraz ze składkami na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne, Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oraz odpisem na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych. Środki na pokrycie wydatków przekazywane są na zasadach refundacji, przy czym dopuszcza się przekazywanie części środków w formie zaliczek.

Zgodnie z powyższymi umowami Województwo przekazało Spółce środki finansowe na realizację odpowiednio Działania 1 i Działania 2 w ramach ww. projektu. Środki te pochodzą z EFS (75 %) i z budżetu państwa (25 %). Finansowaniu podlegają m.in. koszty zatrudnienia osób zaangażowanych w realizację projektu. Środki były wypłacane transzami po dopełnieniu przez Spółkę obowiązków sprawozdawczych.

Projektu.Na podstawie powołanej umowy Województwo przekazuje Spółce środki finansowe stanowiące refundację kosztów kwalifikowanych poniesionych w ramach realizacji projektu. Środki te pochodzą w ERDF (75 %) i budżetu państwa (25 %). Finansowaniu podlegają m.in. koszty zatrudnienia osób zaangażowanych w realizację projektu. Środki wypłacane są w trybie refundacji.

Jak z powyższego wynika na realizację opisanych we wniosku programów i projektów Spółka otrzymuje odpowiednio od PARP, Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej lub Województwa środki finansowe o charakterze bezzwrotnej pomocy, które w części (25 %) pochodzą z budżetu państwa, zaś w pozostałej części (75 %) - ze środków Unii Europejskiej tj. odpowiednio z funduszu PHARE, ERDF lub EFS, zgodnie z właściwymi umowami zawartymi przez Rzeczypospolitą Polską. W przypadku projektu PKD całość przekazanych środków pochodziła z budżetu państwa. W przypadku programów PHARE (w tym Projekt "Zwiększenie dostępu do usług doradztwa zawodowego w województwie " w ramach programu PHARE 2002), PKD, SPO-WKP (w tym projektu PK) i SPO-RZL środki na ich realizację przekazuje agencja rządowa (PARP), która z kolei środki te w całości (Projekt PKD) lub w części (25 %) otrzymuje bezpośrednio z budżetu państwa. Wskazuje na to regulacja art. 14 ust. 1a pkt 2 lit. a) i lit. b) ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 275; zwana dalej ustawą o PARP), w myśl której jednym z podstawowych źródeł finansowania działalności PARP są dotacje celowe i dotacje podmiotowe pochodzące z budżetu państwa. Znajduje to potwierdzenie także w zapisach umów, m.in. w art. 3 ust. 1 zdanie 2 umowy z dnia 2 listopada 2004 r. oraz art. 3 ust. 1 zdanie 2 umowy z dnia 15 września 2004 r., zgodnie z którymi środki na pokrycie wydatków PARP w części posiada z dotacji podmiotowych udzielonych przez Ministra Gospodarki i Pracy. Nie budzi zatem wątpliwości, że środki, które PARP przekazuje Spółce w części, w której nie pochodzą z funduszy unijnych, są środkami z budżetu państwa.

Środki otrzymywane przez Spółkę są przeznaczane na cele realizacji poszczególnych programów i projektów, w tym także na pokrycie kosztów obsługi, m.in. na wynagrodzenia osób zatrudnionych przy bezpośredniej realizacji i wdrażaniu programów (ich celów). 0 kwalifikowalności tych wydatków decydują postanowienia umów lub właściwych aktów prawnych. Środki na wynagrodzenia w takich samych proporcjach, jak wyżej przedstawiono, pochodzą ze środków bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej (75 %) i z budżetu państwa (25 %), a w przypadku projektu PKD w całości z budżetu państwa. Przekazywanie środków bezzwrotnej pomocy na rzecz pracowników i współpracowników Spółki zatrudnionych przy realizacji programów następuje za pośrednictwem Spółki, która jest podmiotem upoważnionym do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy (art. 1 ust. 2 umowy ramowej na pełnienie roli Regionalnej Instytucji Finansującej z dnia 12 czerwca 2003 r.).

W celu realizacji opisanych we wniosku programów i projektów Spółka zatrudnia w ramach stosunków pracy oraz nawiązuje współpracę z osobami, które uczestniczą w bezpośredniej realizacji tychże programów i projektów. Osoby te można podzielić na następujące grupy:

Spółka jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych pobieranego od wynagrodzeń za pracę świadczoną przez pracowników i współpracowników Spółki, zatrudnionych do bezpośredniej realizacji tych programów i projektów.O tym, że wskazani powyżej pracownicy uczestniczą bezpośrednio w realizacji celów programów i projektów przesądza zarówno miejsce zatrudnienia, nazwy stanowisk pracy, jak też szczegółowe zakresy obowiązków każdego z tych pracowników. Podkreślić należy, że pracownicy wykonują czynności związane z realizacją programów (ich celów) w imieniu i na rzecz Spółki i czynią to w sposób stały w okresie realizacji programów. Nieco inaczej przedstawia się uczestnictwo cywilnoprawnych współpracowników Spółki w bezpośredniej realizacji programów i projektów w przypadkach, gdy w świetle regulacji dotyczących danych programów czy projektów zawieranie umów cywilnoprawnych jest dopuszczalne i podlega finansowaniu. Osoby te w imieniu własnym, lecz na rzecz Spółki, wykonują oznaczone czynności, których realizacja nie wymaga służbowego podporządkowania i nadzoru czy stałej dyspozycyjności wykonawcy. Zakresy czynności współpracowników określają zawarte z nimi umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad.1

Środki przekazywane Spółkę na realizację wymienionych programów i projektów, z których finansowane są m.in. wynagrodzenia realizujących te programy i projekty pracowników i współpracowników Spółki, pochodzą w części (75 %) od organizacji międzynarodowej (Unii Europejskiej), zaś w pozostałej części (25 %) - z budżetu państwa. W przypadku projektu PKD całość przekazanych środków pochodzi z budżetu państwa. Środki z funduszy Unii Europejskiej przekazywane są w oparciu o stosowne umowy zawarte przez Rzeczypospolitą Polską. Przekazanie odbywa się za pośrednictwem instytucji zarządzających i wdrażających oraz Regionalnej Instytucji Finansującej jako podmiotów upoważnionych do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Ad.2.

Programy i projekty realizowane przez Spółkę stanowią programy finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy, o których mowa w przywołanym art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Środki otrzymywane przez Spółkę na realizację działań pomocy technicznej programów i projektów są przekazywane tytułem wsparcia (dotacji, dofinansowania). Na podstawie zawartych umów Spółka zobowiązana jest do rozliczenia wydatków kwalifikowanych poniesionych w ramach realizacji programów i projektów. Prawidłowe wydatkowanie środków i rozliczenie wydatków powoduje, że Spółka nie jest zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków. Dotyczy to m.in. środków przeznaczonych na pokrycie wynagrodzeń osób zatrudnionych do realizacji programów i projektów. A zatem są to środki o charakterze bezzwrotnej pomocy, o których mowa w przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o czym przekonuje pismo Ministra Finansów z dnia 23 listopada 2004 r. (PB-3-190-8214-377-04). Wobec powyższego, w odniesieniu do wynagrodzeń osób uczestniczących bezpośrednio w realizacji programów i projektów w części finansowanej ze środków Unii Europejskiej, spełnione są przesłanki zwolnienia z podatku dochodowego określone w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pochodzenie środków od organizacji międzynarodowej, bezzwrotny charakter pomocy, przyznanie środków na podstawie umów z Rzeczypospolitą Polską).

Ad.3.

Kolejną przesłanką analizowanego zwolnienia z podatku dochodowego, określoną w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest bezpośrednia realizacja przez podatnika celów programów finansowanych z bezzwrotnej pomocy. Jak to zostało już wcześniej przedstawione Spółka zatrudnia w ramach stosunku pracy i zawiera umowy cywilnoprawne z osobami fizycznymi, których wyłącznym zadaniem, a w niektórych przypadkach jednym z zadań, jest realizacja programów i projektów. Osoby te, jako podatnicy podatku dochodowego od wynagrodzeń finansowanych w całości lub w odpowiedniej części ze środków bezzwrotnej pomocy, uczestniczą w bezpośredniej realizacji celów programów i projektów, zgodnie z dyspozycją powołanego przepisu. Potwierdzają to nazwy stanowisk pracy, szczegółowe zakresy obowiązków wyznaczone dla pracowników lub treść umów cywilnoprawnych zawartych ze zleceniobiorcami lub innymi współpracownikami, jak również rozliczenia wydatków kwalifikowanych, uwzględniające wynagrodzenia tych osób, dokonane dotychczas w ramach realizacji właściwych programów i projektów, zaakceptowane każdorazowo przez właściwe instytucje wdrażające i zarządzające (PARP, Ministerstwo Pracy i Polityki Społecznej, Województwo).

Pracownicy wykonują swoje zadania w imieniu i na rzecz Spółki, w sposób stały w okresie realizacji programów. Z punktu widzenia realizacji celów programów i projektów czynności pracowników są czynnościami Spółki, która wyłącznie ponosi odpowiedzialność z tego tytułu. Natomiast zleceniobiorcy i inni współpracownicy na podstawie umów cywilnoprawnych, w sytuacjach, gdy w świetle regulacji dotyczących danych programów czy projektów zawieranie takich umów jest dopuszczalne i podlega finansowaniu, wykonują we własnym imieniu, lecz na rzecz Spółki, określone czynności w zakresie realizacji projektów i programów. Są to z reguły pojedyncze czynności, których wykonanie wymaga specjalistycznej wiedzy, szczególnych środków lub warunków, a jednocześnie nie jest niezbędne służbowe podporządkowanie i bezpośredni nadzór nad ich wykonaniem. Zakresy czynności współpracowników określają zawarte z nimi umowy.

Spółka, jako strona umów będących podstawą finansowania programów i projektów, ponosi odpowiedzialność za ich realizację. Można zatem przyjąć, że wprawdzie Spółka jest realizatorem programów i projektów, ale jako jednostka organizacyjna (osoba prawna) nie realizuje ich w sposób bezpośredni. Natomiast niedopuszczalne byłoby uznanie, że to Spółka bezpośrednio realizuje programy i projekty, zaś pracownikom czy współpracownikom jedynie zleca wykonanie określonych czynności. Ten ostatni pogląd byłby sprzeczny z intencją przedmiotowego przepisu. Okoliczność, że zwolnienie zostało umieszczone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i jednocześnie posłużenie się w treści przepisu zwrotem "bezpośredniej realizacji" wskazuje, iż zdaniem ustawodawcy osoby prawne (jednostki organizacyjne) z natury rzeczy nie mogą bezpośrednio realizować celów programów. Dodatkowo należy zwrócić uwagę, że analogiczne zwolnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przesłanki bezpośredniej realizacji, dlatego ewentualne dochody Spółki z tytułu realizacji programów i projektów również korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego (od osób prawnych) bez względu na sposób realizacji (art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Ad.4.

Należy następnie stwierdzić, że w przypadku programów i projektów objętych niniejszym wnioskiem, nie znajduje zastosowania wyłączenie zwolnienia, zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) in fine ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ wyłączenie to odnosi się jedynie do takich podwykonawców będących osobami fizycznymi, którym podmiot bezpośrednio realizujący cele programów zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Skoro bezpośrednim realizatorem programów i projektów, których niniejszy wniosek dotyczy, są pracownicy, a w pewnym zakresie także współpracownicy Spółki, zatem omawiane wyłączenie zwolnienia mogłoby ewentualnie dotyczyć przypadku podzlecenia przez takiego pracownika lub współpracownika Spółki osobie trzeciej (osobie fizycznej) wykonania określonych czynności w zakresie realizacji programu lub projektu w sytuacji, gdyby wynagrodzenie takiej osoby trzeciej także zostało sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy. Oczywistym jest, że takich możliwości nie mają osoby zatrudnione w ramach stosunków pracy, zaś w przypadku umów cywilnoprawnych możliwości podwykonawstwa są z reguły umownie wyłączone lub ograniczone.

Mając to na uwadze należy przyjąć, iż w odniesieniu do wynagrodzeń pracowników Spółki, którzy bezpośrednio realizują programy i projekty, objęte niniejszym wnioskiem, w części sfinansowanej ze środków Unii Europejskiej, spełnione są również przesłanki zwolnienia zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (bezpośrednia realizacja celów programu przez podatnika), a równocześnie nie zachodzi okoliczność wyłączająca zwolnienie (zlecenie przez osoby bezpośrednio realizujące cele programów osobom fizycznym wykonania określonych czynności związanych z realizacją programów). Tym samym, wobec łącznego wystąpienia przesłanek z art. 21 ust. 1 pkt 46 pkt a i b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia pracowników i współpracowników Spółki, zaangażowanych w bezpośrednią realizację programów i projektów, w zakresie finansowanym ze środków Unii Europejskiej, podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego.

Ad.5.

Zastosowaniu zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stoi na przeszkodzie okoliczność przekazywania środków bezzwrotnej pomocy nie bezpośrednio przez organizację międzynarodową (Unię Europejską), lecz za pośrednictwem podmiotów upoważnionych do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy. Podmiotami, za pośrednictwem których przekazywane są środki na realizację programów i projektów objętych niniejszym wnioskiem, są zarówno instytucje wdrażające i zarządzające (PARP, Ministerstwo Pracy i Polityki Społecznej, Województwo), jak i Regionalna Instytucja Finansująca (Spółka). Wprawdzie Spółka jako podmiot odpowiedzialny za realizację programów i projektów jest beneficjentem otrzymanej pomocy, jednakże ostatecznie część tych środków jest przeznaczana na finansowanie wynagrodzeń osób bezpośrednio realizujących cele tychże programów i projektów, co umożliwia zastosowanie wskazanego zwolnienia.

Ad.6.

Jednocześnie w określonej części (25 %) wynagrodzenia osób bezpośrednio realizujących cele programów i projektów finansowanych ze środków bezzwrotnej pomocy, podlegają zwolnieniu z opodatkowania w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dotyczy to programów dla małych i średnich przedsiębiorstw finansowanych z funduszy PHARE, programów SPO-WKP, projektu PK i programów SPO-RZL, a także projektu "Zwiększenie dostępu do usług doradztwa zawodowego w województwie" w ramach PHARE 2002, w ramach których Spółka otrzymuje tytułem bezzwrotnej pomocy środki na ich realizację od PARP tj. agencji rządowej (art. 1 ust. 1 w zw. z art. 1 ust. 2 i art. 2 ustawy o PARP). Z kolei PARP 25 % tych środków otrzymuje bezpośrednio z budżetu państwa, na co wskazują m.in. przywołane już wcześniej regulacje zawarte w ustawie o PARP (art. 14 ust. 1a pkt 2 lit. a) i b) oraz zapisy umów zawartych z PARP (np. art. 3 ust. 1 zd. 2 umowy z dnia 2 listopada 2004 r.; art. 3 ust. 1 zd. 2 umowy z dnia 15 września 2004 r). Wskazane wyżej zwolnienie od podatku dochodowego dotyczy również wynagrodzeń osób zaangażowanych w realizację projektu PKD w zakresie finansowanym ze środków budżetu państwa, przekazywanych przez PARP (75 %).

Ad.7.

Podobnie bez znaczenia dla możliwości zastosowania obydwu rozpatrywanych zwolnień (art. 21 ust. 1 pkt 46 i pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) pozostaje określony tryb przekazywania środków bezzwrotnej pomocy na realizację programów i projektów. Tryb finansowania nie stanowi bowiem przesłanki zastosowania wymienionych zwolnień ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest to okoliczność o wyłącznie technicznym znaczeniu, o której nie ma mowy w analizowanym przepisie. Dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia istotne jest przeznaczenie środków bezzwrotnej pomocy, a nie sposób przekazania tych środków na określone cele. Wobec powyższego oczywiście chybione byłoby stanowisko, w myśl którego prefinansowanie wydatków ze środków własnych lub innych, w szczególności środków z budżetu państwa, nie stanowiących bezzwrotnej pomocy ze źródeł zagranicznych, które następnie są refundowane ze środków dotacji z funduszy przedakcesyjnych lub strukturalnych Unii Europejskiej, nie pozwala zastosować wskazanego zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przyjęcie takiego poglądu oznaczałoby postawienie dodatkowej przesłanki w postaci trybu finansowania, co stanowiłoby wykładnię contra legem, prowadzącą do nieuprawnionego ograniczenia możliwości stosowania zwolnienia. Pogląd ten byłoby tym bardziej bezzasadny, że w większości programów i projektów Spółka otrzymuje zaliczki na poczet planowanych wydatków, związanych z realizacją tych programów i projektów, finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy, a wynoszące do 100 % wysokości tych wydatków.

Reasumując należy stwierdzić, że dochody osób zaangażowanych bezpośrednio w realizację wyżej wymienionych programów i projektów, osiągnięte zarówno ze stosunków pracy, jak i na podstawie umów cywilnoprawnych, pomniejszone o składki na ubezpieczenie społeczne, w zakresie w jakim zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy, pochodzących z funduszy Unii Europejskiej, oraz ze środków pochodzących z budżetu państwa a otrzymanych od PARP, są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowymod osób fizycznych na podstawie odpowiednio art. 21 ust. 1 pkt 46 oraz pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wobec czego Spółka jako płatnik podatku dochodowego we wskazanym zakresie nie jest zobowiązana do obliczania i odprowadzania zaliczek na poczet tego podatku, zaś osoby, których zwolnienia dotyczą, w takim samym zakresie są zobowiązane do wykazywania tych dochodów jako zwolnionych od podatku w rozliczeniach rocznych. Jeżeli natomiast zaliczki na podatek zostały bezzasadnie odprowadzone, a następnie pracownicy i współpracownicy w swoich rozliczeniach |nie uwzględnili zwolnień należy konsekwentnie uznać, że mamy do czynienia z nadpłatą podatku, która - po odpowiedniej korekcie deklaracji rocznych - podlega zwrotowi na rzecz podatników.

Dokonując wykładni przepisów, których dotyczy niniejszy wniosek, nie można pominąć powszechnie stosowanych dyrektyw interpretacyjnych. Po pierwsze, zwolnienia podatkowe jako wyjątki od zasady powszechności opodatkowania powinny być interpretowane ściśle, co oznacza, że nie należy w drodze wykładni ani rozszerzać ani też zawężać ich zastosowania. Po drugie, nie mniej istotne są względy o charakterze celowościowym, a mianowicie założenia bezzwrotnej pomocy i podstawowe cele programów i projektów finansowanych z funduszy przedakcesyjnych i strukturalnych Unii Europejskiej (wyrównywanie poziomu rozwoju gospodarczego i społecznego słabiej rozwiniętych państw członkowskich), które przemawiają za tym, aby środki przekazywane tytułem takiej pomocy służyły wyłącznie finansowaniu oznaczonych przedsięwzięć i nie były obciążone daniną na rzecz budżetu państwa.

Stanowisko Spółki, przedstawione w niniejszym wniosku, co do zasadności zastosowania w przedstawionych stanach faktycznych zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 i pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, znajduje odzwierciedlenie m.in. w pismach Ministra Finansów z dnia 23 lutego 1998 r. (PO 4/AK-802-79/1/98), opubl. Biuletyn Skarbowy 1998.1.0, z dnia 27 czerwca 2003 r. (PB5/IMD-033-21-1128/03), opubl. Biuletyn Skarbowy 2003/4/17 i z dnia 23 listopada 2004 r. (PB-3-190-8214-377-04 dot. DRR-VII-9501-0348wDJ/04), jak również jest aktualnie prezentowane w praktyce przez organy podatkowe (np. postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Krakowie z dnia 29 marca 2006 r., sygn. akt: PD-2/415/5/06/WK) i sądy administracyjne. W szczególności należy zwrócić uwagę na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 5 kwietnia 2007 r. (sygn. akt: I SA/Kr 1418/06).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Warunki zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów uzyskanych przez podatników, w związku z realizowaniem przez nich zadań związanych z projektami finansowanymi ze środków bezzwrotnej pomocy określa art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

Powyższy przepis określa podmiotowo-przedmiotowe przesłanki zastosowania zwolnienia podatkowego. Na podstawie powołanego przepisu wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, z tak zwanych środków pomocowych, o ile dochody te spełniają łącznie dwie przesłanki, tj.:

Ponadto, aby uznać otrzymywane przez podatnika wynagrodzenie za wolne od podatku dochodowego, winno ono pochodzić z rachunku beneficjenta (bezpośredniego wykonawcy), na którym ulokowane są wyłącznie środki pomocowe, a zatem musi ono pochodzić wprost ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, a nie z jakichkolwiek środków będących w dyspozycji pracodawcy.

Odnośnie realizowanych przez wnioskodawcę programów dla małych i średnich przedsiębiorstw, gdzie PARP przekazywała środki finansowe pochodzące z funduszy przedakcesyjnych PHARE (w 75 %) z przeznaczeniem m.in. na finansowanie wynagrodzeń osób zaangażowanych w ich realizację wyjaśnia się, że otrzymane dochody ze środków tych funduszy co do zasady mogą korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie cyt. wyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże nie każda osoba zatrudniona przy realizacji zadań i otrzymująca wynagrodzenie sfinansowane ze środków pochodzących z funduszu PHARE będzie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania. Ustalona wykładnia językowa ww. przepisu prowadzi bowiem do wniosku, że realizacja otrzymanych przez wykonawcę zadań, finansowanych ze środków pomocy zagranicznej, uprawnia do zwolnienia z opodatkowania dochodów pracowników uczestniczących w sensie merytorycznym i bezpośrednim w wykonywaniu tych zadań. Zatem istotną okolicznością wpływającą na zastosowanie zwolnienia jest charakter czynności wykonywanych przez osoby zatrudnione przy realizacji danego programu. Należy jednak odróżnić czynności o charakterze merytorycznym od czynności o charakterze organizacyjnym, technicznym czy pomocniczym. Zwolnieniu od podatku nie będą podlegały dochody osiągnięte przez osoby zaangażowane jedynie pośrednio w realizację programu wykonujące prace o charakterze pomocniczym lub polegające na wykonywaniu typowych funkcji kierowniczych czy nadzorczych, które niewątpliwie są niezbędne w procesie realizacji programu, jednakże same w sobie nie stanowią celu programu, nie spełniony bowiem jest wymóg bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego. W związku z tym, zarówno dochody pracowników uzyskiwane na podstawie umowy o pracę, jak i podatników bezpośrednio realizujących cel programu w ramach umów cywilnoprawnych zawartych z wnioskodawcą będą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem, że osoby te realizują cel programu.

Jednym z warunków koniecznych do zastosowania zwolnienia podatkowego określonego w ww. przepisie jest zachowanie kryterium pochodzenia środków pieniężnych (bezzwrotna pomoc), przy czym w związku z tym, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa szczegółowych zasad funkcjonowania poszczególnych programów unijnych (w tym przepływu środków pieniężnych), koniecznym jest odwołanie się w tym zakresie do przepisów aktów prawnych, które normują zasady funkcjonowania poszczególnych programów pomocowych w celu ustalenia charakteru tej pomocy. Wsparcie Wspólnoty dla Polski w latach 2004 -2006 było i jest realizowane przede wszystkim za pomocą jednofunduszowych sektorowych programów operacyjnych (SPO) oraz wielofunduszowego Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego (ZPORR).

Sektorowy program operacyjny, jak również Zintegrowany Program Operacyjny Rozwoju Regionalnego należą do programów, które służą realizacji Narodowego Planu Rozwoju. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju (Dz. U. Nr 116, poz. 1206 z późn. zm.) w celu realizacji Planu tworzy się:

Stosownie do art. 8 ust. 2 tej ustawy programy, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1-3 są finansowane z publicznych środków krajowych lub współfinansowane z publicznych środków wspólnotowych. Określenie "publiczne środki wspólnotowe", w myśl art. 2 pkt 11 ww. ustawy, oznacza środki finansowe pochodzące z budżetu Wspólnot Europejskich, a w szczególności z funduszy strukturalnych, o których mowa w przepisach Unii Europejskiej w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, w sprawie Europejskiego Funduszu Społecznego, w sprawie wsparcia rozwoju obszarów wiejskich z Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej (EFOiGR) oraz zmieniających i uchylających niektóre rozporządzenia, rozporządzeniu w sprawie Instrumentu Finansowego Wspierania Rybołówstwa oraz rozporządzeniu ustanawiającym Fundusz Spójności, ujęte w załączniku do ustawy budżetowej (zob. załącznik nr 10), służące realizacji Narodowego Planu Rozwoju. Środki funduszy strukturalnych - zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.) - pochodzą z budżetu Unii Europejskiej i są środkami publicznymi.

Status prawny środków pochodzących z funduszy strukturalnych regulują przepisy:

* rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 z dnia 21 czerwca 1999 r. ustanawiające przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych (Dz. UE L 99.161.01 z dnia 26 czerwca 1999 r.),

* rozporządzenia Komisji (WE) Nr 438/2001 z dnia 2 marca 2001 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999, dotyczącego zarządzania i systemów kontroli pomocy udzielanej w ramach funduszy strukturalnych (Dz. UE L 01.63. 21 z dnia 3 marca 2001 r.),

* ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.), a w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2005 r. przepisy ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2003 r. Nr 15, poz. 148 z późn. zm.),

* ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju 2004-2006 (Dz. U. Nr 116, poz. 1206).

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ww. ustawy o Narodowym Planie Rozwoju ubiegający się o dofinansowanie z publicznych środków wspólnotowych projektów w ramach programów, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1-3 składa wniosek do instytucji zarządzającej, instytucji wdrażającej albo zarządu województwa, zgodnie z systemem realizacji określonym w tych programach.Dofinansowanie projektów z publicznych środków wspólnotowych, stosownie do art. 27 ust. 1 tej ustawy polega na zwrocie określonej w umowie o dofinansowanie projektu albo decyzji, o której mowa w art. 11 ust. 7, części wydatków poniesionych przez beneficjenta lub wypłacie premii.

Zatem, dotacja środków unijnych następuje po wykonaniu określonego projektu lub jego etapu, po przedstawieniu dowodów świadczących o poniesionych przez beneficjenta wydatkach. Warunkiem niezbędnym przekazania przez Komisję Europejską refundacji poniesionych wydatków jest weryfikacja i potwierdzenie wniosków o płatność przez poszczególne instytucje zaangażowane w proces przepływu środków. Beneficjent składa do Instytucji Wdrażającej wniosek o płatność, za pomocą którego rozlicza się z otrzymanych dotychczas transz dotacji lub premii oraz wnioskuje o kolejną transzę dotacji lub premii zgodnie z harmonogramem płatności. Instytucja Wdrażająca (Samorząd Województwa /Urząd Marszałkowski lub inna instytucja, której powierzono realizację działania, w trybie określonym w ww. ustawie o Narodowym Planie Rozwoju), sporządza wniosek o płatność dla całego działania, bazując na szczegółowo zweryfikowanych i rozliczonych wnioskach o płatność otrzymanych od Beneficjentów, a następnie przekazuje go do Instytucji Pośredniczącej. Instytucja Pośrednicząca dokonuje weryfikacji wniosków o płatność zarówno pod względem formalnym, jak i merytorycznym. Po dokonaniu weryfikacji wniosków, Instytucja Pośrednicząca sporządza zbiorczy wniosek o płatność i przekazuje go do Instytucji Zarządzającej ZPORR (Minister Gospodarki i Pracy), która przeprowadza weryfikację wszystkich zbiorczych wniosków o płatność przekazanych przez Instytucje Pośredniczące. Po zakończeniu weryfikacji, Instytucja Zarządzająca ZPORR sporządza zbiorczy wniosek o płatność w ramach ZPORR dla całego kraju w części finansowanej z Europejskiego Funduszu Społecznego, w którym dokonuje poświadczenia wnioskowanej kwoty refundacji. Następnie Instytucja Zarządzająca przekazuje zbiorczy wniosek do Instytucji Płatniczej (Minister Finansów), która wnioskuje o refundację do Komisji Europejskiej.

Natomiast Program "EQUAL" został przyjęty do realizacji na podstawie rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 11 sierpnia 2004 r. w sprawie przyjęcia programu operacyjnego - Program Inicjatywy Wspólnotowej dla Polski 2004-2006 (Dz. U. z 2004 r. Nr 189, poz. 1948). Z treści załącznika do ww. rozporządzenia wynika, iż Inicjatywa Wspólnotowa "EQUAL" jest częścią strategii Unii Europejskiej mającej na celu stworzenie nowych i lepszych miejsc pracy oraz zapewnienia by nikogo nie pozbawiono do nich dostępu. Jako inicjatywa wspólnotowa finansowana jest Europejskiego Funduszu Społecznego. Program "EQUAL" jest wdrażany przez partnerstwa funkcjonujące pod nazwą "Partnerstwo na rzecz Rozwoju". Partnerstwo w rozumieniu programu EQUAL traktowane jest jako podejmowanie działań w oparciu o wspólną strategię oraz rozwój zintegrowanego podejścia do problemów wielowymiarowych. Partnerstwa na rzecz Rozwoju są beneficjentami końcowymi Programu EQUAL w rozumieniu rozporządzenia Rady WE nr 1260/99 z dnia 21 czerwca 1999 r. wprowadzającego ogólne przepisy dotyczące funduszy strukturalnych, co w praktyce oznacza, iż Partnerstwa są odbiorcami środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Społecznego. Partnerstwa na rzecz Rozwoju mają wyznaczonego partnera lub podmiot administrujący funduszami publicznymi. We wskazanym wyżej załączniku do rozporządzeniu Ministra Gospodarki i Pracy sformułowano również podstawowe zasady finansowania Partnerstw na rzecz Rozwoju oraz opis przepływów finansowych. Z treści ww. załącznika do rozporządzenia wynika, iż z chwilą, gdy Partnerstwo na rzecz Rozwoju zakończy wykonywanie konkretnego działania wypełnia specjalny formularz (zestawienie wydatków i wniosek płatniczy), a następnie przedkłada je wraz kopiami dokumentów potwierdzających poniesione wydatki do Krajowej Struktury Wsparcia, którą na terytorium Rzeczypospolitej realizuje Fundacja Fundusz Współpracy. Krajowa Struktura Wsparcia sprawdza wnioski Partnerstw na rzecz Rozwoju z formalnego i technicznego punktu widzenia. Krajowa Struktura Wsparcia agreguje zweryfikowane wnioski Partnerstw na Rzecz Rozwoju w specjalnym dokumencie (poświadczenie i zestawienie wydatków oraz wniosek o refundację) i przedkłada ten dokument Instytucji Zarządzającej Programem "EQUAL" - Ministrowi Gospodarki i Pracy. Instytucja Zarządzająca na podstawie wniosku złożonego przez Krajową Strukturę Wsparcia przekazuje Partnerstwom na rzecz Rozwoju środki pieniężne finansowane z dwóch odrębnych źródeł krajowych: prefinansowania (75 % funduszy przeznaczonych do refundacji przez Europejski Fundusz Społeczny) i współfinansowania (25 % z krajowej rezerwy budżetowej). Instytucja Zarządzająca przedstawia następnie instytucji Płatniczej (Ministrowi Finansów) wnioski o prefinansowanie na podstawie wniosków Krajowej Struktury Wsparcia. Instytucja Płatnicza dokonuje refundacji z rachunku Europejskiego Funduszu Społecznego "EQUAL" na wskazane rachunki budżetu państwa, zgodnie z procedurą prefinansowania.

Złożona struktura organizacyjna i proceduralna udzielania pomocy pociąga za sobą skomplikowany system przepływów finansowych, przy czym w większości przypadków środki finansowe są prefinansowane z budżetu państwa. W tej sytuacji nie można twierdzić, że środki otrzymane przez beneficjentów ostatecznych pochodzą ze środków bezzwrotnej pomocy. Środki prefinansowane to środki przeznaczone na pokrycie wydatków realizowanych programów i projektów pomocowych pochodzące ze środków pożyczonych z budżetu państwa w części, która będzie podlegała refundacji, tj. zwrotowi.

W stanie faktycznym opisanym we wniosku, w przypadku realizowanych programów i projektów wspófinansowanych (w 75 %) ze środków pochodzących z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej (Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego), tj.:

* Sektorowego Programu Operacyjnego Wzrost Konkurencyjności Przedsiębiorstw, w tym także projektu Regionalnego i Lokalnych Punktów Konsultacyjnych w ramach programu "Budowa sieci Punktów Konsultacyjnych w ramach Krajowego Systemu Usług dla Małych i Średnich Przedsiębiorstw" - Poddziałanie 1.1.1 SPO WKP,

* Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów Ludzkich,

* Projektu "Akademia Przedsiębiorczości. Rozwój alternatywnych form zatrudnienia" - w ramach Inicjatywy Wspólnotowej EOUAL Działanie 1 i Działanie 2,

* Projektu "System wsparcia kobiet na małopolskim rynku pracy" - w ramach Działania 1.6 SPO-RZL,

* Projektu "Aktywny student" - w ramach Działania 2.1 ZintegrowanegoProgramu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego,

* Projektu "Droga do aktywności zawodowej" - w ramach Działania 1.5 SPO-RZL,

* Projektu "Społeczny biznes" - w ramach Działania 1.1 SPO-RZL,

* Projektu "e-Przedsiębiorczość" - w ramach Działania 1.1 SPO-RZL,

* Projektu "Social on business" - w ramach INTERREG III C GROW,

wnioskodawca, jako beneficjent pomocy, otrzymuje z Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości środki pożyczone z budżetu państwa, a nie pochodzące wprost z bezzwrotnej pomocy sfinansowanej z budżetu Unii Europejskiej. Jak wskazano bowiem we wniosku środki na pokrycie wydatków (w tym również na wynagrodzenia osób uczestniczących w realizacji ww. programów i projektów) przekazywane są na zasadach refundacji.

Otrzymane przez wnioskodawcę we wskazany wyżej sposób środki finansowe pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej przeznaczone na sfinansowane wynagrodzeń osób zatrudnionych przy realizacji ww. projektów i programów nie mieszczą się w pojęciu bezzwrotnej pomocy, o jakiej mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie tego przepisu.

Natomiast środki pomocowe w części współfinansowanej z budżetu nie mogą być uznane za pomoc pochodzącą z dotacji, o których mowa w art. 69 ust. 4 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2003 r. Nr 15, poz. 148 z późn. zm.) - obowiązującej do dnia 31 grudnia 2005 r. - jak również w przepisach art. 106 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.) - obowiązującej od dnia 1 stycznia 2006 r. Zgodnie bowiem z brzmieniem tego przepisu dotacjami są, podlegające szczególnym zasadom rozliczania, wydatki budżetu państwa przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie:

A zatem w tej części pomoc otrzymana przez beneficjenta nie może skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, ponieważ zwolnieniu podlegają tylko dotacje w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.Należy wskazać, iż w 2007 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 8 grudnia 2006 r. nowelizujące ustawę o finansach publicznych, które zmieniają zasady finansowania programów operacyjnych, o których mowa w ustawie o zasadach prowadzenia polityki rozwoju. Jednakże przepis przejściowy art. 20 ustawy nowelizującej ustawę o finansach publicznych (Dz. U. z 2006 r. Nr 249, poz. 1832) wyraźnie przewiduje, iż znowelizowane przepisy nowelizujące ustawę o finansach publicznych nie będą miały zastosowania do programów i projektów realizowanych w ramach Narodowego Planu Rozwoju 2004-2006. Wobec tego w 2007 r. zasady finansowania kontynuowanych programów operacyjnych w ramach NPR pozostają takie same jak w 2006 r.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko wnioskodawcy co do zwolnienia z opodatkowania wynagrodzeń osób zatrudnionych przy realizacji programów i projektów w zakresie w jakim zostały sfinansowane ze środków funduszy strukturalnych (Europejskiego Funduszu Społecznego, Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego) oraz z budżetu państwa, jest nieprawidłowe. Z uwagi na niespełnienie jednej z przesłanek warunkujących zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych określonej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. pochodzenia środków finansowych z bezzwrotnej pomocy, w przypadku ww. programów i projektów bezprzedmiotowa staje się analiza obowiązków przypisanych do poszczególnych stanowisk osób zatrudnionych przez wnioskodawcę przy ich realizacji pod kątem bezpośredniej realizacji przez te osoby celów tych programów i projektów, gdyż obie przesłanki muszą być spełnione łącznie. Równocześnie jednak wyjaśnia się, że jeżeli chodzi o drugą przesłankę należy zauważyć, że prawo do zwolnienia z podatku dochodowego przysługuje jedynie podmiotom, którym bezpośrednio służy przekazana pomoc. Przepis ten wyklucza możliwość zastosowania zwolnienia w przypadku dochodów osób fizycznych, którym podatnik - bezpośrednio realizujący cel programu - zleca wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Ograniczenie to oznacza, że nie korzystają ze zwolnienia tzw. podwykonawcy, czyli osoby działające przy realizacji tych prac we własnym imieniu i na własny rachunek. Zatem, jeżeli bezpośredni beneficjent zleci wykonanie zadania, na które przeznaczone są bezzwrotne środki innemu wykonawcy, to dochody podmiotu wykonującego zlecenie nie będą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie. W przedstawionym stanie faktycznym ww. wyłącznie zwolnienia nie znajduje zastosowania, zatem stanowisko wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

Do zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wystarczy tylko wykazanie pochodzenia dochodów ze środków bezzwrotnej pomocy, istotne jest również uzyskanie ich w sposób określony w tym przepisie, tj. albo od wskazanych w ww. przepisie podmiotów zagranicznych, albo od tych podmiotów ale za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej na rzecz tych, którym ta pomoc ma służyć (PARP, Ministerstwo Pracy i Polityki Społecznej, Województwo), a więc stanowisko wnioskodawcy, co do tej kwestii, przedstawione we wniosku również jest prawidłowe.

Natomiast odnośnie zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych dochodów podatników finansowanych ze środków budżetu państwa na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyjaśnia się, iż zgodnie z powołanym przepisem wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane od agencji rządowych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa. W przedstawionym stanie faktycznym Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości, z którą Spółka podpisała umowy o dofinansowanie, jest Agencją rządową, która realizuje zadania z zakresu administracji rządowej. Zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (Dz. U. Nr 109, poz. 1158 z późn. zm.) przychodami Agencji są dotacje celowe z budżetu państwa przeznaczone na realizację zadań Agencji, w tym na współfinansowanie programów realizowanych ze środków pochodzących z funduszy Unii Europejskiej.Z cytowanego wyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 47c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż powołane w nim zwolnienie adresowane jest wyłącznie do bezpośredniego odbiorcy środków od agencji rządowych, którym w niniejszym przypadku jest wnioskodawca (Spółka). Stosownie do przedstawionego stanu faktycznego Spółka realizuje projekt prowadzenia Punktów Konsultacyjno-Doradczych, gdzie PARP przekazała środki finansowe pochodzące z budżetu państwa z przeznaczeniem na koszty realizacji projektu, w tym na wynagrodzenia specjalistów świadczących usługi informacyjne i doradcze do wysokości 75% poniesionych wydatków. Zatem, w tym przypadku środki dofinansowania od agencji rządowej (PARP) otrzymuje osoba prawna - Spółka, natomiast pracownicy i współpracownicy Spółki zaangażowani przy realizacji ww. projektu otrzymują dochody z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy lub umów cywilnoprawnych od ww. osoby prawnej. Stąd wynagrodzenie tych osób nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 47c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Gdyby ustawodawca zamierzał objąć zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych zarówno środki otrzymane od agencji rządowych, jak i dochody pochodzące ze środków otrzymanych od agencji, wskazałby to w przepisie. Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Za nieprawidłowe należy uznać również stanowisko odnośnie kwestii refundacji. Wbrew twierdzeniu wnioskodawcy refundacji nie można uznać za spełnienie warunku umożliwiającego skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w dniu wypłaty wynagrodzeń środki na ich wypłatę nie pochodziły wprost ze środków bezzwrotnej pomocy.Zgodnie bowiem z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Opodatkowanie bądź zwolnienie z opodatkowania dochodów osób zatrudnionych przy realizacji ww. programów i projektów uzależnione jest więc od tego, z jakich środków nastąpiła ich wypłata.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż wynagrodzenia osób fizycznych zatrudnionych przez wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę i umów cywilnoprawnych w związku z realizacją projektów i programów finansowanych ze środków pochodzących z funduszy strukturalnych oraz ze środków pochodzących z budżetu państwa nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych. Oznacza to, że od dochodów ze stosunku pracy wnioskodawca, jako płatnik, ma obowiązek poboru zaliczek na podatek, stosownie do przepisu art. 31 i 32 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odpowiednio od dochodów z umów cywilnoprawnych, stosownie do przepisów art. 41 ust. 1 tej ustawy.

Odnosząc się natomiast do wskazanego przez wnioskodawcę wyroku WSA stwierdza się, iż orzeczenia Sądu nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.