IBPB2/415-192/08/BJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana P., przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 28 stycznia 2008 r.), uzupełnionym w dniu 16 kwietnia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu wykonywanej w 2006 r. pracy najemnej na statkach morskich - jest prawidłowe.

W dniu 28 stycznia 2008 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu wykonywanej w 2006 r. pracy najemnej na statkach morskich.

Z uwagi na braki formalne wniosku wezwano wnioskodawcę do jego uzupełnienia pismem z dnia 28 marca 2008 r. Wniosek uzupełniono w dniu 16 kwietnia 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca posiada stale miejsce zamieszkania w Polsce i wykonywał w 2006 r. pracę najemną na statkach eksploatowanych przez przedsiębiorstwo (armatora i zarazem pracodawcę) z rzeczywistym zarządem w Szwajcarii. Umowa o pracę została przez niego podpisana z przedsiębiorstwem armatorskim bez żadnych pośredników na okres roku od października 2005 - na czas nieokreślony. Praca najemna w charakterze "geodety" była wykonywana na pokładach statków ww. armatora, którego rzeczywisty zarząd usytuowany jest w Szwajcarii. Wskazane w umowie o pracę centrum operacyjne na terytorium Holandii jest miejscem przygotowań i finalizacji projektów. Wnioskodawca przebywał tam tylko przejazdem (maksymalnie 20 dni w roku) i praktycznie nie wykonuje swoich faktycznych obowiązków pracowniczych. Przez wzgląd na charakterystykę shippingu i liczne powiązania kapitałowe pomiędzy spółkami armator korzysta z podmiotu holenderskiego w celach logistycznych i projektowych. Wskazane "place of work - miejsce wykonywania pracy" w zawartej przez niego umowie o pracę odnosi się do grupy statków przypisanych do danej bazy operacyjnej, a nie wskazuje na faktyczne miejsce wykonywania przez niego pracy najemnej. Jego obowiązki na stanowisku "geodety", to zgodnie z umową o pracę geodezja w zakresie pozycjonowania instalacji na morzu. Była to głownie praca przed komputerem z elementami pracy terenowej i pomiarowej wykonywanej na pokładzie statku, barki, platformy (90 % czasu zaangażowania), gdyż w innym przypadku nie byłby w stanie efektywnie wykonywać swoich obowiązków pracowniczych. Ponadto, podkreślenia wymaga fakt, iż chcąc zatrudnić się wnioskodawca musiał bezwzględnie uzyskać wszelkie niezbędne uprawnienia umożliwiające mu wykonywanie pracy na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym. Dlatego w związku z powyższym nie powinno budzić wątpliwości, iż jego praca miała charakter pracy najemnej wykonywanej na statkach u armatora szwajcarskiego i z tego tytułu wyłącznie uzyskiwał wynagrodzenie. Wnioskodawca wskazał ponadto, iż w 2006 r. nie uzyskiwał żadnego dochodu w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy, ustalając obowiązek podatkowy z tytułu uzyskiwanych dochodów w związku z pracą na statkach eksploatowanych w żegludze międzynarodowej u pracodawcy/armatora szwajcarskiego (miejscem faktycznego zarządu przedsiębiorstwa pracodawcy była Szwajcaria) w roku podatkowym 2006 trzeba odnieść się do art. 15 ust. 3 Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92) gdzie stwierdza się, iż wynagrodzenie uzyskiwane przez osobę z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej lub na pokładzie barki wykorzystywanej w transporcie na wodach śródlądowych może podlegać opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce rzeczywistego zarządu przedsiębiorstwa. Należy przy tym podkreślić, iż dochody uzyskiwane w kraju będącym stroną umowy "mogą" być opodatkowane w drugi państwie, co nie oznacza możliwości wyboru przez podatnika, w którym państwie ma być przedmiotowy dochód opodatkowany. "Sformułowanie to oznacza natomiast, że drugie państwo ma prawo opodatkować taki dochód, jeżeli na podstawie przepisów tego państwa ten dochód podlega w tym państwie opodatkowaniu" (postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wejherowie z dnia 31 marca 2005 r. BI/415-0199/05 PB/PDW/415/215/05/DP). Ponieważ dochód z pracy najemnej wykonywanej na statku morskim podlega opodatkowaniu tylko w Szwajcarii, musi być on opodatkowany poza Polską (w sytuacji wykonywania pracy najemnej na statkach morskich u pracodawcy-armatora mającego faktyczny zarząd w Szwajcarii). W związku z powyższym przepis ten tworzy podstawy do tego, aby w sytuacji gdy podmiot zatrudniający marynarza posiada miejsce rzeczywistego zarządu w Szwajcarii, tam też opodatkować dochód osiągnięty przez osobę wykonującą pracę najemną na pokładzie statku eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej.

W omawianej umowie międzynarodowej metodą unikania podwójnego opodatkowania dochodów osiąganych z pracy najemnej wykonywanej na statkach morskich, ustanowiona została metoda wyłączenia z progresją. Zgodnie z treścią normatywną art. 23 ust. 1 lit. a) Konwencji jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami tej Konwencji może być opodatkowany w Szwajcarii, to Polska zwolni taki dochód od opodatkowania, z tym jednak że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony od opodatkowania.

W związku z powyższym uznać należy, że w 2006 r. nie spoczywał na nim obowiązek podatkowy oraz nie był zobowiązany do złożenia zeznania podatkowego za ten rok w związku z uzyskiwaniem dochodu z tytułu pracy najemnej na statkach morskich (jako członek regularnej załogi) u armatora (pracodawcy) szwajcarskiego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).Stosownie do art. 4a ww. ustawy przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca wykonywał w 2006 r. pracę najemną na statkach eksploatowanych przez przedsiębiorstwo (armatora i zarazem pracodawcę) z rzeczywistym zarządem w Szwajcarii. Powoduje to, iż w przedmiotowej sprawie, aby rozstrzygnąć zasady opodatkowania uzyskanych przez niego z tego tytułu dochodów należy uwzględnić Konwencję między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzoną w Bernie dnia 2 września 1991 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92).

W myśl art. 15 ust. 1 ww. Konwencji, z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.Bez względu na postanowienia ustępu 1 - zgodnie z art. 15 ust. 2 Konwencji wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

Jednakże - jak stanowi ust. 3 niniejszego przepisu - bez względu na poprzednie postanowienia artykułu 15 Konwencji wynagrodzenie uzyskiwane przez osobę z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku, samolotu eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej lub na pokładzie barki wykorzystywanej w transporcie na wodach śródlądowych może podlegać opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce rzeczywistego zarządu przedsiębiorstwa.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 9) w zakresie art. 15 ust. 3, do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym (...) stosuje się zasadę, która zgodna jest z zasadą odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego, zatem podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa.

Dla rozstrzygnięcia, jaką umowę międzynarodową należy zastosować do osoby wykonującej pracę na pokładzie statku morskiego - niezależnie od tego pod jaką banderą pływa - istotne jest więc w jakim państwie znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego ten statek. Użyty w art. 15 ust. 3 ww. Konwencji zwrot "może podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie" oznacza brak wyłączności do opodatkowania tego dochodu przez państwo, w którym znajduje się miejsce rzeczywistego zarządu przedsiębiorstwa.

Zatem dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu pracy wykonywanej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego przez przedsiębiorstwo mające miejsce faktycznego zarządu w Szwajcarii, może być opodatkowany zarówno w Szwajcarii, jak i w państwie rezydencji tj. w Polsce. Jednocześnie, w Polsce - w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu - należy zastosować określoną w art. 23 Konwencji metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

Jak stanowi przepis art. 23 ust. 1 lit. a) Konwencji, w przypadku Polski podwójnego opodatkowania unikać się będzie w sposób następujący: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej konwencji może być opodatkowany w Szwajcarii, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień wymienionych pod literą b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, z tym jednak że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony od opodatkowania.

Stosownie do cyt. wyżej artykułu w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 (mający miejsce zamieszkania na terytorium Polski), oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

Jak wynika ze stanu faktycznego w 2006 r. wnioskodawca nie uzyskał żadnego dochodu w Polsce, w związku z czym nie spoczywał na nim obowiązek opodatkowania w Polsce dochodów osiągniętych z tytułu pracy na statkach eksploatowanych przez przedsiębiorstwo (armatora i zarazem pracodawcę), którego faktyczny zarząd znajduje się w Szwajcarii i nie był zobowiązany do złożenia zeznania podatkowego za ten rok.

Do wniosku podatnik dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.