IBPB2/415-1487/08/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana W. przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 5 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów w nieruchomości-jest nieprawidłowe.

W dniu 5 września 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów w nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest współwłaścicielem w 267/480 (13350/24000) częściach nieruchomości niezabudowanej składającej się z dwóch działek. Działki te w Rejestrze Gruntów są oznaczone jako B - tereny mieszkaniowe. Łączna powierzchnia działek wynosi 0,1425 ha.

Udziały te stanowią odrębny majątek wnioskodawcy (nie należą do wspólnego majątku małżeńskiego). Udziały w nieruchomości wnioskodawca nabył:

* część 2100/24000 w 1991 r. w wyniku spadku po rodzicach,

* część 2040/24000 w dniu 2 września 1996 r. w wyniku darowizny od cioci,

* część 2700/24000 w dniu 6 września 1996 r. w wyniku darowizny od cioci,

* część 2100/24000 w dniu 30 lipca 1999 r. w wyniku darowizny od siostry,

* część 2100/24000 w dniu 30 lipca 1999 r. w wyniku darowizny od siostry,

* część 2310/24000 w dniu 9 maja 2003 r. w wyniku zamiany z Gminą dokonanej aktem notarialnym w dniu 9 maja 2003 r.

Od 1983 r. wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest produkcja spodów obuwniczych. Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej wnioskodawca jest opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Ponadto wnioskodawca jest podatnikiem czynnym podatku od towarów i usług. W 1999 r. wnioskodawca rozszerzył zakres prowadzonej działalności gospodarczej o wynajem nieruchomości na własny rachunek. Wtedy też wnioskodawca część przedmiotowej nieruchomości, która (w części udziałów wnioskodawcy) przez cały czas stanowiła jego osobisty majątek, zaczął wynajmować, ale w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Najemcą nieruchomości był podmiot gospodarczy, który na wynajmowanej nieruchomości prowadził swoją działalność. Przychody z najmu stanowiły przychody z tytułu prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej. Usługa najmu była przez wnioskodawcę potwierdzona fakturą VAT. Na tych zasadach wnioskodawca wynajmował nieruchomość do końca czerwca 2007 r. Należy podkreślić, że przedmiotowa nieruchomość, ani żadna jej część, pomimo, że była przedmiotem najmu wykonywanego w ramach pozarolniczej działalności gospodarcze, nigdy nie była składnikiem przedsiębiorstwa wnioskodawcy, tym samym nigdy nie była ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Od lipca 2007 r. wnioskodawca ograniczył zakres prowadzonej działalności gospodarczej, wykreślając z niej usługi wynajmu nieruchomości na własny rachunek. Od tego czasu przedmiotową nieruchomość wnioskodawca wynajmuje poza działalnością gospodarczą. Pomimo tego wnioskodawca nadal dokumentuje najem fakturą VAT, jednak już nie jako przedsiębiorca. W najbliższym okresie planuje sprzedaż wszystkich swoich udziałów w przedmiotowej nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy do przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziałów w przedmiotowej nieruchomości stosować się będzie zasady określone dla przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy zasady określone dla przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r....

Zdaniem wnioskodawcy, do przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziałów w przedmiotowej nieruchomości stosować się będzie zasady określone dla przychodów o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.Przychód z tej części udziałów, dla których upłynął okres pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie (bez względu na formę), nie będzie w ogóle opodatkowany podatkiem dochodowym.Przychód z tej części udziałów, które zostały nabyte w drodze spadku lub darowizny, będzie w całości zwolniony na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.Przychód z tej części udziałów, które zostały nabyte w drodze zamiany, będzie opodatkowany na zasadach określonych w art. 28 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

W niniejszej sprawie sprzedaż udziałów nie nastąpi bowiem w wykonaniu działalności gospodarczej. Udziały te, nie stanowiły nigdy składników majątku przedsiębiorstwa wnioskodawcy, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sama okoliczność, że przedmiotowa nieruchomość była przez wnioskodawcę wynajmowana w ramach działalności gospodarczej nie może kwalifikować tej nieruchomości, czy też udziałów w tej nieruchomości jako składników majątku przedsiębiorstwa. Przedmiotowa nieruchomość nigdy nie była ujęta przez wnioskodawcę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Nie jest więc spełniony warunek, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, dlatego też nie będzie miał zastosowania przepis art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.Należy w tym miejscu zaznaczyć, że ustawa nie sprzeciwia się używaniu dla potrzeb działalności gospodarczej majątku osobistego podatnika, bez wprowadzania go do ewidencji środków trwałych, tak, jak to miało miejsce. Wniosek taki można wysnuć przez analogię do treści przepisu art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wnioskodawca przytacza.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Odpłatne zbycie nieruchomości w świetle przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) może stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lub w art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 14 ww. ustawy. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości (...) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (...).Przy czym w myśl art. 10 ust. 3 ww. aktu prawnego, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

* nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

* nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

W przypadku zatem, gdy co najmniej jedna z ww. przesłanek nie zostanie spełniona wówczas sprzedaż nieruchomości stanowi podstawę do zaliczenia tego przychodu do źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza - art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

W myśl art. 5a pkt 6 lit. a) ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową (wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową) wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.Należy zauważyć, iż przepis art. 14 ust. 1 powołanej ustawy nie wymienia wszystkich przychodów z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy. Natomiast przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy wskazuje na niektóre rodzaje przychodów zaliczanych również do przychodów z działalności gospodarczej. Zatem przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych) stanowią przychód z działalności gospodarczej o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotem planowanego zbycia mają być udziały w nieruchomości niezabudowanej stanowiące majątek osobisty wnioskodawcy, która była wykorzystywana w działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości innemu podmiotowi gospodarczej. Przedmiotowa nieruchomość, ani żadna jej część nigdy nie była składnikiem przedsiębiorstwa wnioskodawcy, tym samym nigdy nie była ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wyżej wymieniona nieruchomość była jednakże przez wnioskodawcę (stosownie do jego udziałów) wykorzystywana w działalności gospodarczej, dlatego też przychód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów w powyższej nieruchomości niemieszkalnej, nie może stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Mając powyższe na względzie i zważywszy, że z treści złożonego wniosku wynika, iż nieruchomość niemieszkalna, której udziały zbyć zamierza wnioskodawca, wykorzystywana była na potrzeby prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej, której przedmiotem był "wynajem nieruchomości na własny rachunek" - uzyskane z tej sprzedaży przychody należy w całości zaliczyć do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. W związku z tym, do opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziałów w przedmiotowej nieruchomości zastosowanie będą miały zasady określone dla przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli m.in. uregulowania zawarte w art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. Zatem, w przypadku wycofania składnika majątku z działalności gospodarczej, przychód z tytułu jego zbycia będzie powstawał w sześcioletnim okresie po wycofaniu tego składnika.Fakt, iż ustawodawca wprowadził szczegółowe uregulowania w art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnośnie sposobu zaliczania do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z używaniem dla potrzeb działalności gospodarczej samochodu osobowego nie wprowadzonego do ewidencji środków trwałych - na co powołuje się wnioskodawca - nie może być przesłanką przemawiającą za tym, iż przychód uzyskany ze sprzedaży udziałów w ww. nieruchomości nie może być zaliczony do przychodu z działalności gospodarczej.Trzeba wyraźnie podkreślić, co już wyżej uczyniono, że katalog przychodów wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 powołanej ustawy nie jest katalogiem zamkniętym - wskazuje tylko niektóre rodzaje przychodów zaliczanych również do działalności gospodarczej. Istotnym dla rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem niniejszej interpretacji jest to, że ww. nieruchomość była wykorzystywana na potrzeby związane z działalnością gospodarczą - była przedmiotem najmu w ramach tej działalności.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.