IBPB2/415-1174/08/BJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana Z., przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 1 lipca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad opodatkowania dochodów z tytułu zawarcia umowy licencyjnej z firmą wydawniczą posiadającą siedzibę na Cyprze - jest prawidłowe.

W dniu 1 lipca 2008 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad opodatkowania dochodów z tytułu zawarcia umowy licencyjnej z firmą wydawniczą posiadającą siedzibę na Cyprze.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest autorem książki z zakresu prawa komputerowego, w której przedstawia problematykę związaną z zasadami użytkowania określonego oprogramowania komputerowego. Książka jest możliwa do nabycia w sklepach internetowych. Aktualnie publikacją jego autorstwa zainteresowała się firma wydawnicza posiadająca swą siedzibę na Cyprze. Po przeprowadzeniu wstępnych rozmów z przedstawicielami cypryjskiej firmy, złożono mu propozycję zawarcia umowy licencyjnej, której treścią byłoby upoważnienie cypryjskiego wydawcy do opublikowania własnym staraniem książki i wprowadzenie jej do obrotu w formie drukowanej, a także jako tzw. e-booka, czyli książki dostępnej za opłatą do ściągnięcia w Internecie z witryny wydawnictwa. Niniejsza umowa ma posiadać charakter umowy na czas nieokreślony. W wyniku zawartej umowy, wnioskodawca otrzymałby od cypryjskiego wydawcy comiesięczne wynagrodzenie z tytułu tantiem za upoważnienie do korzystania z praw autorskich do jego książki, tzw. opłaty licencyjne. Opłaty wyliczane byłyby jako procent od sprzedaży wydawnictwa, w tym przypadku od każdego sprzedanego i zapłaconego egzemplarza wnioskodawca otrzymałby tantiemy (tj. opłaty licencyjne).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem wnioskodawcy, w świetle art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. W szczególności, jako przedmiot prawa autorskiego należy traktować wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi literackie, publicystyczne i naukowe utwory (art. 2 pkt 1 ww. ustawy). Mając na uwadze powyższe, omawiany w niniejszym wniosku przedmiot praw autorskich zdaniem wnioskodawcy wypełnia przesłanki zawarte w tej definicji. Kwestia opodatkowania i zastosowania w tym zakresie odpowiedniego przepisu, zależna będzie głównie od sformułowanej treści umowy między stronami. Przyjmując rozwiązanie, iż na mocy umowy licencyjnej twórca upoważni do korzystania z jego utworu na odpowiednich, określonych niniejszą umową polach eksploatacyjnych - zastosowanie w przedmiotowej sprawie znalazłby art. 12 polsko - cypryjskiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatku od dochodów i majątku z dnia 4 czerwca 1992 r., w którym przyjęto zapisy dotyczące opodatkowania należności licencyjnych. Rozważając powyższe rozwiązanie, należy mieć na uwadze treść art. 12 ust. 1 niniejszej umowy międzynarodowej, w świetle którego generalny obowiązek podatkowy z tytułu dochodów osiąganych na Cyprze z tytułu rozporządzania prawami autorskimi, powstaje w Polsce. Jednakże nie ma przeciwwskazań do tego by należności, o których mowa były opodatkowane na Cyprze, z tym zastrzeżeniem, iż podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych należności (art. 12 ust. 2 umowy).

Reasumując, wnioskodawca stwierdza, iż generalny obowiązek podatkowy powstaje w Polsce, tj. w miejscu zamieszkania podatnika - uwzględniając treść art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jednak biorąc pod uwagę treść art. 12 polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania stwierdza, iż w przypadku zawarcia umowy licencji z wydawcą mającym siedzibę na Cyprze obowiązek podatkowy dotyczący tantiem (opłat licencyjnych), jakie wypłacał będzie wydawca cypryjski może powstać na Cyprze. Innymi słowy, od tantiem wypłacanych na Cyprze wydawca pobierze należny podatek według prawa cypryjskiego, zaś kwota tantiem netto zostanie przekazana wnioskodawcy. Z kolei wnioskodawca postąpi zgodnie z treścią art. 24 ust. 1 lit. a) i b) polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, tzn. jego dochód, od którego zapłacił na Cyprze podatek będzie zwolniony z opodatkowania, a dodatkowo - jako że dochód pochodzi z należności licencyjnych - będzie istniała możliwość potrącenia od podatku dochodowego należnego do zapłaty w Polsce kwoty podatku dochodowego zapłaconego na Cyprze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawierane przez Polskę wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Zgodnie z art. 12 Modelowej Konwencji określenie "należności licencyjne" oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za korzystanie z doświadczenia zawodowego w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Termin zaś "należności wszelkiego rodzaju" należy rozumieć również szeroko jako wszelkiego rodzaju środki postawione do dyspozycji dysponenta danego dobra własności intelektualnej.

Definicja "należności licencyjne" obejmuje więc następujące rodzaje własności intelektualnej:

* prawa autorskie,

* prawa własności przemysłowej,

* know-how.

W celu określenia zakresu praw autorskich według polskich przepisów należy odnieść się do art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. z 2006 r. Dz. U. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.). W świetle powołanych przepisów przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

Stosując zatem przywołane przepisy dotyczące definicji należności licencyjnych, należy stwierdzić, iż książka może być utworem stanowiącym przedmiot prawa autorskiego wobec czego mieści się w definicji należności licencyjnych odnoszących się do wszelkich praw autorskich.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawcy mającemu miejsce zamieszkania w Polsce złożono propozycję zawarcia umowy licencyjnej z wydawcą mającym siedzibę na Cyprze, której treścią byłoby upoważnienie cypryjskiego wydawcy do opublikowania książki autorstwa wnioskodawcy. W wyniku zawartej umowy otrzymałby od cypryjskiego wydawcy comiesięczne wynagrodzenie z tytułu tantiem za upoważnienie do korzystania z praw autorskich do jego książki, tzw. opłaty licencyjne.

Zasady opodatkowania dochodów z tytułu praw autorskich (tantiem) reguluje art. 12 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (tekst jedn. Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523). Zgodnie z art. 12 ust. 1 umowy, należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże należności, o których mowa w ustępie 1, mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, lecz podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych należności (art. 12 ust. 2 ww. umowy).

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód "może podlegać" opodatkowaniu w jednym z państw nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje, że należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie (na Cyprze) wypłacone osobie mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie (w Polsce) zawsze będą opodatkowane w tym drugim Państwie jeśli prawo podatkowe tego Państwa przewiduje opodatkowanie należności licencyjnych. Równocześnie jak wynika z art. 12 ust. 2 umowy, należności licencyjne będą zawsze opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, jeśli prawo tego państwa także przewiduje opodatkowanie takich należności, lecz stawka opodatkowania nie może być wyższa niż 5 procent kwoty brutto należności. Państwo ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim Państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Z powyższego przepisu art. 12 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wynika, iż należności licencyjne mogą podlegać opodatkowaniu zarówno w Polsce jak i na Cyprze, jednakże na terytorium Cypru stawka podatku nie może przekroczyć 5%. Z uwagi na fakt, iż zgodnie z przytoczonym wyżej przepisem, postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dają każdemu z państw stron prawo do opodatkowania należności licencyjnych wypłacanych osobie mającej miejsce zamieszkania na terytorium któregoś z tych państw, konieczne jest ustalenie zasad unikania podwójnego opodatkowania.

Stosownie do postanowień art. 24 ust. 1 lit. b) umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w Polsce podwójnego opodatkowania unikać się będzie w taki sposób, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 3 ww. umowy uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ust. 1 i w ust. 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa. W rozumieniu artykułu 10 ustęp 2 oraz artykułu 11 ustęp 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10 procent kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu artykułu 12 ustęp 2 stawka podatku wynosi 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

Reasumując, wyjaśnia się, że zgodnie z przepisami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską oraz Cyprem, Polska zobowiązana jest do umożliwienia polskiemu podatnikowi uzyskującemu należności licencyjne od firmy cypryjskiej, odliczenia od podatku przypadającego do zapłaty w Polsce, podatku jaki może być zapłacony na Cyprze. Stosownie do art. 24 ust. 3 ww. umowy podatek ten wynosi 5%.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przepisy prawa należy stwierdzić, iż dochody z tytułu należności licencyjnych powstających na Cyprze wypłacanych na rzecz wnioskodawcy mającego miejsce zamieszkania w Polsce będą podlegać opodatkowaniu w Polsce oraz mogą być opodatkowane na Cyprze. Wnioskodawcy będzie natomiast przysługiwało prawo do proporcjonalnego odliczenia podatku zgodnie z metodą przewidzianą w art. 24 ust. 1 lit. b) umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), rozpoznawanie spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczących wydawania w indywidualnych sprawach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne), o których mowa w art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Powyższe rozporządzenie, zgodnie z brzmieniem § 3, wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, tj. z dniem 11 października 2008 r.

W związku z powyższym tut. organ informuje, że jeżeli skarga na niniejszą interpretację będzie składana po dniu 10 października 2008 r., właściwym do jej rozpoznania będzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.