IBPB2/415-1033/08/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 2 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 czerwca 2008 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 27 lipca 2005 r. wnioskodawczyni będąca stroną kupującą zawarła z Panią B.i Panią W. - sprzedające - warunkową umowę przyniesienia własności nieruchomości rolnej utworzonej z jednej działki nr 178 o łącznej powierzchni 4 ha 26 ar. Na nieruchomość tą składają się: grunty orne, lasy oraz użytki rolne, co jak podkreśliła wnioskodawczyni potwierdza zaświadczenie wraz z wypisem z rejestru gruntów z dnia 1 lutego 2008 r., zaświadczenie z dnia 25 kwietnia 2008 r. oraz decyzja w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego na 2008 r. W związku z nieskorzystaniem przez Agencję Nieruchomości Rolnych z prawa pierwokupu, w dniu 6 września 2005 r. zawarta została umowa przeniesienia własności przedmiotowej nieruchomości. W treści tej umowy wnioskodawczyni oświadczyła, iż nieruchomość ta będzie stanowić dla niej gospodarstwo rolne. Jednakże w dniu 19 grudnia 2007 r. Sąd Okręgowy wydał wyrok w sprawie z powództwa wniesionego przez Pana K. przeciwko wnioskodawczyni o uznanie czynności prawnej za bezskuteczną - uznając za bezskuteczną umowę sprzedaży udziałów w nieruchomości z dnia 6 września 2005 r. celem umożliwienia zaspokojenia z tej nieruchomości wierzytelności przysługującej temu powodowi. Natomiast do Sądu Rejonowego został złożony pozew przez Pana Z. przeciwko wnioskodawczyni o uznanie za bezskuteczną umowę przeniesienia własności udziałów w nieruchomości. W związku z powyższym dnia 7 marca 2008 r. wnioskodawczyni oraz Pan K. i Pan Z. zawarli ugodę na mocy której wnioskodawczyni zobowiązała się sprzedać nieruchomość tym dwóm osobom, a osoby te zrzekły się roszczeń odnośnie przedmiotowej nieruchomości. W dniu 7 marca 2008 r. zawarta została pomiędzy wnioskodawczynią a Panem K. i Panem Z. umowa sprzedaży warunkowej przedmiotowej nieruchomości, pod warunkiem nie skorzystania przez Agencję Nieruchomości Rolnych z prawa pierwokupu. Następnie umową z dnia 16 kwietnia 2008 r. doszło do przeniesienia udziałów we współwłasności nieruchomości. Wnioskodawczyni podkreśliła, iż w związku ze zbyciem nieruchomości, grunty rolne nie utraciły charakteru rolnego ani leśnego, co wynika z treści umowy sprzedaży warunkowej z dnia 7 marca 2008 r. Ponadto podkreśliła, iż zbycie nieruchomości umową z dnia 16 kwietnia 2008 r. związane było z orzeczeniem Sądu Okręgowego uznającym ze bezskuteczną umowę sprzedaży udziałów z dnia 6 września 2005 r., a celem jego było uniknięcie egzekucji z przedmiotowej nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychód uzyskany ze zbycia przedmiotowej nieruchomości wolny jest od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawczyni, zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny. Za gospodarstwo rolne zgodnie z definicją zawartą w ustawie z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym uważa się natomiast obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nie posiadającej osobowości prawnej. W związku z faktem, iż nieruchomość, której sprzedaży dokonała wnioskodawczyni zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego stanowi grunty orne, lasy oraz użytki rolne zabudowane, o powierzchni powyżej 1 ha, które w wyniku sprzedaży nie utraciły charakteru rolnego ani leśnego, przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości zdaniem wnioskodawczyni wolny jest od podatku dochodowego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości (...) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (...).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawczyni w dniu 6 września 2005 r. nabyła nieruchomość rolną w postaci jednej działki o łącznej powierzchni 4 ha 26 ar, na którą składają się: grunty orne, lasy oraz użytki rolne co oznacza, iż do odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie z art. 28 ust. 1 - 2a cytowanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) - lub lit. e) ww. ustawy.

Jednakże na mocy przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji gospodarstwa rolnego. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej.

Z przedstawionych przepisów wynika zatem, iż kluczowe znaczenie do uznania gospodarstwa za rolne na potrzeby zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 28 ma klasyfikacja gruntów wchodzących w skład gospodarstwa uzewnętrzniona w ewidencji gruntów prowadzonej zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454) oraz załącznikiem Nr 6 tego rozporządzenia. Stosownie zatem do klasyfikacji wynikającej z § 68 ust. 1 cytowanego wyżej rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków do użytków rolnych, które na podstawie art. 2 ust. 1 w związku z art. 1 ustawy o podatku rolnym wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy.

Wchodzące również w skład gospodarstwa rolnego na podstawie wyżej wskazanych przepisów ustawy o podatku rolnym grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych sklasyfikowane zostały w przepisach rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków do odrębnej od użytków rolnych grupy użytków gruntowych nazwanej "grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione". Według § 68 ust. 2 cytowanego wyżej rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków grupa użytków gruntowych grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzieli się na lasy i grunty zadrzewione i zakrzewione.

Mając zatem na uwadze wskazaną definicję gospodarstwa rolnego i cytowane przepisy rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków stwierdzić należy, iż grunty oznaczone m.in. jako lasy nie wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, gdyż nie są ani gruntami ornymi, ani użytkami rolnymi ani także gruntami zadrzewionymi i zakrzewionymi na użytkach rolnych. Tym samym przychód ze sprzedaży tego rodzaju gruntu nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią przywołanych przepisów prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

* zbywane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne,

* muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będące własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

* grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru. Należy przy tym zauważyć, że utrata charakteru rolnego lub leśnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej lub leśnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia.

Jak już wyżej wskazano jedną z istotnych przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy jest konieczność zachowania charakteru rolnego lub leśnego gruntu. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać także bezpośrednio z aktu notarialnego, nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość stanowiąca grunty orne, lasy oraz użytki rolne zabudowane. Przy czym zaznaczyć należy, iż fakt zapisu jak podkreśliła wnioskodawczyni w warunkowej umowie sprzedaży z dnia 7 marca 2008 r., że w związku ze zbyciem nieruchomości grunty nie utraciły charakteru rolnego ani leśnego nie przesądza bezwzględnie, iż sprzedane grunty nie zmienią swego przeznaczenia. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego czy leśnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego.

W przedmiotowej sprawie wnioskodawczyni swoje uprawnienia do zwolnienia podatkowego o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywodzi z faktu, iż w związku ze zbyciem nieruchomości grunty rolne nie utraciły charakteru rolnego ani leśnego. Nie mniej jednak zauważyć należy co wynika z opisanego przez wnioskodawczynię stanu faktycznego, że nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży w chwili zakupu i w momencie sprzedaży stanowiła grunty orne, lasy oraz użytki rolne. Uwzględniając przedstawione powyżej uregulowania prawne w kwestii ustalenia jakiego rodzaju grunty wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o prawie do zwolnienia przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego stwierdzić, należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości składającej się z gruntów rolnych oznaczonych jako grunty orne i użytki rolne które to wskutek sprzedaży nie utracą swojego charakteru korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym 10% podatkiem dochodowym. Natomiast z takiego zwolnienia nie korzystają przychody uzyskane ze sprzedaży gruntów oznaczonych jako lasy, ponieważ w świetle powyższego, grunty te nie stanowią ani użytku rolnego, ani gruntu ornego. Tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży gruntu oznaczonego jako lasy podlega opodatkowaniu zryczałtowanym 10% podatkiem dochodowym według zasad wynikających z ww. art. 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym stanie rzeczy, ponieważ wnioskodawczyni uważa, iż cały uzyskany przychód ze sprzedaży nieruchomości jest wolny od podatku dochodowego jej stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Do wniosku wnioskodawczyni dołączyła plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawczynięi jej stanowiskiem. Wobec tego niniejszą interpretację wydano w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawczynię w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała ul. Traugutta 2a.