IBPB1/415-288/07/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej, przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2007 r. (data wpływu do tut. Biura - 4 września 2007 r.) uzupełnionym w dniu 19 października 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie przedmiotu opodatkowania i momentu powstania przychodu u powierzającego, tj. Spółki Jawnej z tytułu realizacji przez powiernika, tj. Spółkę z o.o. inwestycji budowlanej w interesie i na rzecz powierzającego w ramach umowy powierniczej - jest prawidłowe.

W dniu 4 września 2007 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przedmiotu opodatkowania i momentu powstania przychodu u powierzającego, tj. Spółki Jawnej z tytułu realizacji przez powiernika, tj. Spółkę z o.o. inwestycji budowlanej w interesie i na rzecz powierzającego w ramach umowy powierniczej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego też pismem z dnia 2 października 2007 r. wnioskodawcę wezwano do jego uzupełnienia poprzez wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego. W dniu 19 października 2007 r. do tut. Biura wpłynęło ww. uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, tj. Spółka Jawna, prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest między innymi obrót nieruchomościami. W 1997 i 2000 r. Spółka nabyła (bez podatku VAT do odliczenia) działki gruntowe położone w Krakowie. Grunt jest terenem budowlanym, przeznaczonym pod zabudowę mieszkalną wielorodzinną na podstawie decyzji Prezydenta Miasta. W celu realizacji na przedmiotowych działkach zadania inwestycyjnego, wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę powierniczą o niżej opisanej treści ze Spółką z o.o., jako wyspecjalizowanym podmiotem w realizacji inwestycji budowlanych. Jest to umowa powiernicza typu zarządzającego, kwalifikowana w literaturze prawniczej i w orzecznictwie, jako nienazwana umowa o świadczenie usług wykazująca cechy właściwe umowie zlecenia. Powierzającym jest Spółka Jawna - inwestor będący właścicielem gruntu, a powiernikiem Spółka z o.o. - inwestor zastępczy.

Główne postanowienia umowy brzmią następująco:Powierzający przenosi na powiernika nieodpłatnie, na podstawie odrębnej umowy (akt notarialny), własność gruntu w postaci działek o łącznej powierzchni 7724 m#178;, w celu wykonania na przedmiotowej działce inwestycji budowlanej w interesie i na rzecz powierzającego. Wartość przedmiotowej działki w cenie nabycia, wynikająca z ksiąg rachunkowych powierzającego, określona na dzień jej przeniesienia wynosi 81.140 zł. Przedmiotem inwestycji budowlanej, o której mowa w przedmiotowej umowie, zwanej dalej inwestycją, jest budowa zespołu mieszkaniowego, wielorodzinnego z usługami, garażami, stacją trafo, parkingami, drogami wewnętrznymi, wraz z infrastrukturą techniczną. Powiernik zobowiązuje się do wykonania inwestycji w charakterze inwestora zastępczego, a nadto do zbycia wybudowanych lokali i przekazania uzyskanych pieniędzy powierzającemu. Po zakończeniu inwestycji powiernik jest zobowiązany wydać powierzającemu wszystko, co uzyskał działając na jego rachunek oraz do przeniesienia zwrotnego na powierzającego własności niesprzedanych lokali, wierzytelności i innych aktywów, stanowiących majątek powierniczy, powstały w wyniku niniejszej umowy. Świadczenia wykonywane przez powiernika w formie inwestora zastępczego obejmują wszystkie niezbędne czynności prawne i usługi, zapewniające prawidłowe wykonanie inwestycji, które z mocy przepisów prawa budowlanego powinien wykonać inwestor w zakresie przygotowania i organizacji procesu inwestycyjnego oraz zapewnienia należytego jego przebiegu i przeprowadzenia rozliczenia inwestycji. Powiernik zawiera bezpośrednio z kontrahentami wszelkie umowy niezbędne do realizacji inwestycji i zbycia wybudowanych lokali za zgodą powierzającego. W wykonaniu niniejszej umowy powiernik działa w imieniu własnym, lecz na rachunek powierzającego.Do obowiązków powierzającego należy zapewnienie środków finansowych niezbędnych do prawidłowego i terminowego wykonania inwestycji oraz bieżące finansowanie i zwrot powiernikowi wydatków inwestycyjnych i innych uzgodnionych na piśmie wydatków, zgodnie, z zasadami określonymi w niniejszej umowie.

Majątek powierniczy stanowią: wszelkie składniki majątkowe przekazane powiernikowi przez powierzającego, w tym grunt pod zabudowę, pieniądze na finansowanie inwestycji, produkcja w toku realizacji inwestycji, wybudowane lokale i inne składniki i prawa nabyte lub powstałe w wyniku działalności określonej w niniejszej umowie oraz wierzytelności i pieniądze otrzymane ze zbycia lokali, pomniejszone o nieuregulowane zobowiązania.Powiernik jest zobowiązany założyć i prowadzić pełne księgi rachunkowe i podatkowe obejmujące całość działalności gospodarczej objętej niniejszą umową oraz wyodrębnić i ująć na kontach analitycznych wszystkie składniki majątkowe i zobowiązań. Powiernik jest zobowiązany do prowadzenia ksiąg podatkowych, zgodnie z obowiązującymi przepisami, w sposób zapewniający odrębne określenie dla powierzającego i powiernika, wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do ewidencji i rozliczenia podatku od towarów i usług. Cały majątek powierniczy służy wyłącznie do realizacji celu gospodarczego określonego w niniejszej umowie.Wynagrodzenie powiernika obejmuje umowną prowizję za obsługę i zarządzanie realizacją inwestycji, określoną w uzgodnionym preliminarzu i uzgodnioną marżę od ceny netto wybudowanych i zbytych lokali. Ponadto powiernikowi przysługuje zwrot innych uzgodnionych wydatków, jakie poniósł wykonując swe czynności. Umowa niniejsza zostaje zawarta na czas osiągnięcia celu gospodarczego określonego w przedmiocie niniejszej umowy i rozliczenia wzajemnych świadczeń. Zarówno powierzający jak i powiernik są czynnymi podatnikami VAT. Wszystkie transakcje dotyczące przedmiotowej umowy powierniczej dokonywane są w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez powierzającego i powiernika i są związane u obu podmiotów ze sprzedażą opodatkowaną w rozumieniu przepisów o podatku VAT.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Co będzie przedmiotem opodatkowania i kiedy powstanie przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych u powierzającego z tytułu przedmiotowej umowy powierniczej... (we wniosku pytanie to oznaczono Nr 4)

Zdaniem wnioskodawcy, przedmiotem opodatkowania u powierzającego będzie dochód ze zbycia poszczególnych lokali, uzyskany w momencie przeniesienia własności tych lokali, stosownie do postanowień art. 14 ust. 1c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 tej ustawy).Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h, i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, szczególne zasady określania momentu powstania przychodu, o których mowa w art. 14 ust. 1e, 1h, i 1i ww. ustawy, nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.Zwrócić należy uwagę, że w polskim porządku prawnym obowiązuje zasada przenoszenia własności nieruchomości w formie aktu notarialnego. Wymóg ten wynika z przepisu art. 158 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 Kodeks Cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który stanowi, że - umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione. Zatem przy sprzedaży nieruchomości, sprzedaż uważa się za dokonaną z datą zawarcia umowy notarialnej, na mocy której dochodzi do przeniesienia własności przedmiotu umowy. W świetle powyższego, za datę powstania przychodu należy uznać datę przeniesienia własności nieruchomości wynikającą z aktu notarialnego.

Z kolei w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.W świetle powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia lokali wybudowanych w ramach prowadzonej przez wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, przedmiotem opodatkowania będzie dochód uzyskany ze sprzedaży tych lokali, określony jako różnica pomiędzy przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia a kosztem uzyskania przychodów ustalonym zgodnie z cyt. wyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zważywszy na fakt, iż jak wynika z wniosku wnioskodawcą jest podmiot gospodarczy, tj. Spółka Jawna niniejsza interpretacja stosownie do postanowień m.in. art. 14k Ordynacji podatkowej jest wiążąca tylko dla tego podmiotu co oznacza, iż nie wywołuje bezpośrednio skutków dla wspólników tej Spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.