IBPB1/415-282/08/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana K. przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 23 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie obowiązku zapłaty zryczałtowanego podatku od dochodu z remanentu likwidacyjnego sporządzonego w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki cywilnej (objęty pytaniami oznaczonymi we wniosku Nr 2,3 i 4) - jest prawidłowe.

W dniu 23 stycznia 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej w części podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie obowiązku zapłaty zryczałtowanego podatku od dochodu z remanentu likwidacyjnego sporządzonego w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki cywilnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 30 grudnia 2005 r. wnioskodawca zawarł z małżonką oraz synem umowę Spółki cywilnej. Umowa została zawarta na czas nieograniczony i weszła w życie dnia 12 stycznia 2006 r. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dotyczącym nieruchomości, w tym zwłaszcza działalność deweloperską.

Wspólnicy wnieśli do spółki wkłady gotówkowe oraz wkłady rzeczowe w postaci własności udziałów w określonych w umowie działkach. Wartość wszystkich wniesionych wkładów została oznaczona w umowie spółki. Łączna wartość wkładów wniesionych przez wnioskodawcę wyniosła 538.472 zł. Wartość wkładów wniesionych przez syna wyniosła 536.944 zł. natomiast wartość wkładów małżonki wyniosła 268.472 zł. Suma wartości wszystkich wkładów odpowiada zatem kwocie 1.343.888 zł W umowie oznaczono podział zysku w następujących proporcjach: syn - 75%, małżonka - 15% oraz wnioskodawca - 10%.

Wszyscy wspólnicy - w zakresie przychodów uzyskanych z tytułu uczestnictwa w spółce cywilnej, jako przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej - wybrali opodatkowanie na zasadach, o których mowa w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (liniowa forma opodatkowania według stawki 19% podstawy obliczenia podatku).Wspólnicy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wybudowali dwa budynki wielomieszkaniowe. Od 2007 r. prowadzona jest sprzedaż wyodrębnionych lokali mieszkalnych oraz lokali garażowych wraz ze stosownymi udziałami w nieruchomości wspólnej.

Wnioskodawca przewiduje ustąpienie ze spółki w trakcie 2008 r.. Ustąpienie zostanie dokonane w drodze zmiany przedmiotowej umowy spółki polegającej na wykluczeniu z niej wnioskodawcy. W spółce pozostaną nadal dotychczasowi wspólnicy: syn oraz małżonka.W momencie ustąpienia ze spółki - zostaną przeprowadzone, zgodnie z Kodeksem cywilnym stosowne rozliczenia z ustępującym wspólnikiem.

Według art. 871 Kodeksu cywilnego wspólnikowi występującemu ze spółki wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki i ponadto, wypłaca się w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki. Wspólnicy planują, iż w razie ustąpienia ze spółki wnioskodawcy, rozliczenie nastąpi nie w formie pieniężnej, ale w drodze przeniesienia własności lokalu mieszkalnego jaki pozostaje we współwłasności łącznej wspólników (wybudowanego w ramach działalności deweloperskiej spółki). Pozwala na to względnie obowiązujący charakter przepisu art. 871 kodeksu cywilnego oraz możliwość świadczenia w miejsce wykonania (art. 453 kodeksu cywilnego). W związku z powyższym ustępujący wspólnik - otrzyma tytułem wypłaty wkładu oraz wypłaty części majątku wspólnego pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników (o ile taki majątek pozostanie), oznaczony lokal mieszkalny będący przedmiotem współwłasności łącznej wspólników. Wartość lokalu mieszkalnego została oszacowana na podstawie cen rynkowych i będzie wynosić:

Ponieważ przedmiotem wniosku zostało objęte zdarzenie przyszłe, wspólnicy przewidują dwie możliwe sytuacje dotyczące rozliczenia z ustępującym wspólnikiem:

* wariant a) - suma wartości wkładów wniesionych przez wszystkich wspólników będzie przewyższać wartość majątku wspólnego wspólników spółki w dniu ustąpienia wnioskodawcy,

* wariant b) - suma wartości wkładów wniesionych przez wszystkich wspólników będzie niższa od wartości pozostałego majątku wspólnego wspólników spółki w dniu ustąpienia wnioskodawcy.

Możliwość wystąpienia jednego z ww. wariantów jest uzależniona od ilości lokali mieszkalnych (lokali garażowych) jakie zostaną sprzedane do dnia ustąpienia wnioskodawcy. Od przychodów uzyskanych z tytułu dokonanych sprzedaży, które to transakcje sprzedaży miały i będą miały miejsce w miesiącach poprzedzających miesiąc, w którym ze spółki wystąpi wnioskodawca wspólnicy, w tym wnioskodawca, odprowadzają i będą odprowadzali co miesiąc zaliczki na należny podatek dochodowy od przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (według stawki - 19%) - zgodnie z ustalonym w umowie podziałem zysków. W związku z tym, do wspólnego majątku pozostałego na dzień ustąpienia wnioskodawcy ze spółki wspólnicy nie będą wliczali przychodów należnych z tytułu już dokonanej sprzedaży lokali mieszkalnych (lokali garażowych) od których to przychodów wspólnicy uiścili stosowne zaliczki na podatek. Natomiast majątkiem wspólnym jaki pozostanie na dzień ustąpienia wspólnika ze spółki będą pozostałe, niesprzedane, wyodrębnione lokale mieszkalne oraz lokale garażowe wraz z udziałami w nieruchomości wspólnej, na której są wybudowane budynki wielomieszkaniowe. Wnioskodawca poza działalnością prowadzoną w ramach spółki cywilnej nie prowadzi żadnej innej działalności gospodarczej, natomiast po ustąpieniu ze spółki zamierza zakończyć prowadzenie działalności gospodarczej.

Odnośnie poprzednich lat działalności gospodarczej wspólników - w 2006 r. w spółce wystąpiła strata, natomiast za 2007 r. - w którym wystąpił dochód, wspólnicy będą się podatkowo rozliczać, według wybranego przez nich sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy:

ad.1) Ustąpienie wspólnika ze spółki cywilnej, bez zamiaru podejmowania nowej działalności gospodarczej, wiąże się z całkowitym wygaśnięciem źródła przychodów z tego tytułu, a dla celów podatku dochodowego zdarzenie takie uznaje się za likwidację działalności gospodarczej. W takiej sytuacji na wnioskodawcy będzie spoczywał obowiązek ustalenia i uiszczenia 10% zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodu z remanentu likwidacyjnego, wyliczonego zgodnie z art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sytuacje, które zostały określone w ww. przepisie i w razie zaistnienia których nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, nie będą zachodziły w przedstawionym stanie faktycznym. (pytanie Nr 1)

ad. 2) Wymienione w zapytaniu rzeczowe składniki majątku powinny zostać oszacowane według ceny ich wytworzenia, a zatem wedle ich wartości początkowej. Wynika to z posługiwania się przez przepisy art. 24 ust. 3 oraz art. 44 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do wyliczania wartości rzeczowych składników majątku, terminem cena zakupu. W związku z tym chodzi o cenę jaka istniała w chwili zakupu danego składnika rzeczowego (cenę pierwotną), a nie o wartość jaką ma konkretny składnik rzeczowy w momencie ustąpienia ze spółki cywilnej wnioskodawcy i zarazem likwidacji jego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Taką zatem ceną pierwotną będzie cena wytworzenia składnika majątkowego, a zatem wartość początkowa danego lokalu mieszkalnego (lub lokalu garażowego) wraz z udziałem we współwłasności nieruchomości wspólnej. (pytanie Nr 2)

ad. 3) Przy obliczaniu dochodu na potrzeby podatku dochodowego od remanentu likwidacyjnego na podstawie przepisu art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy wziąć pod uwagę także określony w umowie spółki udział wnioskodawcy w zyskach spółki. W związku bowiem z wyżej powołanym przepisem dochód do opodatkowania ustala się stosując do wartości remanentu likwidacyjnego wskaźnik procentowy wynikający z udziału dochodu w przychodach - w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Tak wyliczony dochód przypada ponadto, zdaniem wnioskodawcy, na występującego wspólnika proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki cywilnej (czyli w przedmiotowym przypadku 10%). Od dochodu ustalonego w wyżej wskazany sposób podatnik - ustępujący wspólnik, zobowiązany jest zapłacić 10% zryczałtowany podatek dochodowy.

Gdyby zająć odmienne stanowisko, wówczas ustępujący wnioskodawca zobowiązany byłby do zapłaty podatku dochodowego od remanentu likwidacyjnego w takiej wysokości w jakiej musieliby go zapłacić wszyscy wspólnicy w sytuacji rozwiązania spółki cywilnej w ogóle. W związku z tym zachodziłoby nie mające podstawy prawnej nadmierne opodatkowanie. (pytanie Nr 3)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Jednocześnie odnosząc się do stanowiska wnioskodawcy dotyczącego pytania Nr 3 zaznaczyć należy, iż wprawdzie przepis art. 44 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) stanowi o wycenie według cen zakupu składników majątku objętych remanentem likwidacyjnym, jednakże na gruncie przedmiotowej sprawy wycena ta odpowiadać będzie w istocie kosztowi wytworzenia wybudowanych lokali mieszkalnych i garażowych, jako sumie cen nabycia składników majątku "zużytych" w procesie ich budowy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.