IBPB-2-2/4511-84/16/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 12 stycznia 2016 r. (data otrzymania 15 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej:

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kredytu zaciągniętego na budowę domu - jest nieprawidłowe,

* możliwości skorygowania zeznania w przypadku zrealizowania celów mieszkaniowych - jest prawidłowe,

* możliwości zwolnienia z opodatkowania środków wydatkowanych na zakup budynku mieszkalnego, który sfinansowano kredytem - jest nieprawidłowe,

* możliwości zwolnienia z opodatkowania środków wydatkowanych na spłatę kredytu zaciągniętego po sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe,

* możliwości zwolnienia z opodatkowania środków wydatkowanych na zakup budynku mieszkalnego na współwłasność - jest prawidłowe,

* możliwości zwolnienia z opodatkowania środków wydatkowanych na remont kupionego budynku mieszkalnego - jest prawidłowe,

* możliwości zwolnienia z opodatkowania środków wydatkowanych na wyposażenie zakupionego budynku mieszkalnego w meble i sprzęt AGD - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 stycznia 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni na działce kupionej w 2012 r. za kwotę 130.000 zł w 2014 r. rozpoczęła budowę domu systemem gospodarczym, finansowaną kredytem w wysokości 250.000 zł. W 2015 r. Wnioskodawczyni z małżonkiem sprzedali niewykończony dom za kwotę 350.000 zł. Z kwoty tej spłacili zaciągnięty kredyt. Małżonkowie posiadają też faktury na budowę domu na kwotę 100.000 zł. Uwzględniając faktury i koszt zakupu działki do opodatkowania pozostaje kwota 120.000 zł i z tego licząc podatek wyniesie ok. 22.800 zł.

Wnioskodawczyni wskazuje, że kredytu nie może odliczyć choć fizycznie tych pieniędzy nie ma (oddane do banku) i nikt obecnie nie zbiera faktur budując na kredyt, ponieważ bank tego nie wymaga - rozlicza kredyt na podstawie kosztorysu. Dlatego Wnioskodawczyni powinna mieć wybór, że odlicza np. kredyt a nie faktury (aby wydatki się nie dublowały).

Małżonkowie na zapłacenie podatku mają 2 lata, czyli do końca 2017 r. Obecnie małżonkowie są w trakcie przeprowadzki do Anglii. Planują kupić dom na kredyt w formie co-ownership-u, tzn. kupują dom w połowie na kredyt a za drugą połowę płacą "czynsz" do funduszu, który jest właścicielem drugiej połowy domu. Dom służyć będzie ich celom mieszkaniowym, tzn. małżonkowie będą w nim mieszkać razem z dziećmi.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytania.

1. Czy można zamiast faktur odliczyć spłacony w 2015 r. kredyt na budowę domu razem z kosztem zakupu działki i na tej podstawie wyliczyć ewentualny do zapłacenia podatek.

2. Czy można zapłacić w rozliczeniu za 2015 r. podatek obliczony na obecną chwilę związany z opisaną sprzedażą a jeśli w ciągu 2 lat uda się zrealizować własne cele mieszkaniowe do końca 2017 r. dokonać korekty rozliczenia za 2015 r. i uzyskać zwrot nadpłaconego podatku.

3. Czy w przypadku zakupu domu na kredyt w Wielkiej Brytanii bądź w Polsce można zaliczyć całą kwotę do ulgi podatkowej związanej z wydatkowaniem pieniędzy na własne cele mieszkaniowe.

4. Jeżeli nie to czy można zakwalifikować do ulgi wszystkie spłacone w ciągu dwóch lat (do końca 2017 r.) raty kredytu (kapitał i odsetki) oraz "czynsz", który będzie płacony do funduszu.

5. Gdyby małżonkowie kupili dom za gotówkę ale na współwłasność z kimś innym to czy kwotę, którą małżonkowie wydatkują można zaliczyć do omawianej ulgi.

6. Czy dodatkowe wydatki na remont, wykończenie kupionego domu (płytki, panele, farby, meble, ceramikę łazienkową, sprzęt AGD itp.) można także zaliczyć do wydatków na cele mieszkaniowe.

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawczyni, powinna być taka możliwość, ponieważ pieniądze z kredytu nie są pieniędzmi Wnioskodawczyni, po sprzedaży domu wracają do banku więc dlaczego Wnioskodawczyni ma płacić od nich podatek. Banki nie wymagają faktur - rozliczenie kredytu opiera się na ich wycenie, więc aby nie dublować wydatków, zdaniem Wnioskodawczyni, powinna mieć wybór czy uwzględnia faktury, czy tylko kwotę spłaconego kredytu.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawczyni, tak - może zapłacić podatek za 2015 r., ponieważ jeśli tego nie zrobi a plany się nie zrealizują narazi się z mężem na dodatkowe odsetki. Więc aby tego uniknąć może zapłacić podatek teraz a później dokonać korekty zeznania z prośbą o zwrot ewentualnie nadpłaconego podatku.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawczyni, tak, ponieważ zakup domu bez względu na źródło finansowania może zaliczyć do ulgi, tym bardziej jeśli przy sprzedaży domu do obliczenia podatku faktycznie nie liczy się to, że Wnioskodawczyni miała zaciągnięty kredyt, który po sprzedaży a dokładniej w jej dniu został spłacony.

Ad. 4.

Zdaniem Wnioskodawczyni, tak - może policzyć wszystkie zapłacone raty w całości w ciągu dwóch lat czyli do końca 2017 r. i zakwalifikować je do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe.

Ad. 5.

Zdaniem Wnioskodawczyni, tak - można zaliczyć kwotę zakupu jako wydatek na własne cele mieszkaniowe.

Ad. 6.

Zdaniem Wnioskodawczyni - tak.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo prawidłowe i częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie m.in.:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy stanowi źródło przychodów, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2015 r. Wnioskodawczyni sprzedała nieruchomość, którą nabyła w 2012 r. Zatem sprzedaż nieruchomości w 2015 r. stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na fakt, że nie upłynął pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy - podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, uważa się udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Jak wynika z art. 22 ust. 6e ustawy - wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wobec powyższego wyjaśnienia należy stwierdzić, że podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę między przychodem ustalonym zgodnie z ww. art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W omawianej sprawie przychodem ze sprzedaży nieruchomości jest cena wynikająca z aktu notarialnego (o ile odpowiada cenie rynkowej), pomniejszona o poniesione przez Wnioskodawczynię koszty odpłatnego zbycia. Tak obliczony przychód należy pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu. W przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w sposób odpłatny takimi kosztami są udokumentowane koszty nabycia oraz udokumentowane nakłady zwiększające wartość nieruchomości o ile zostały w odpowiedni sposób udokumentowane. Niewątpliwie takimi nakładami są wydatki poniesione na budowę domu jednorodzinnego, które Wnioskodawczyni sfinansowała środkami uzyskanymi z zaciągniętego kredytu. Takim kosztem nie będzie natomiast sama spłata kredytu. Przepis art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje wyraźnie, że do kosztów uzyskania przychodów należy zaliczyć udokumentowane nakłady zwiększające wartość nieruchomości, a nie spłatę kredytu zaciągniętego w celu uzyskania środków pieniężnych niezbędnych do poczynienia tychże nakładów. Zaciągnięcie kredytu nie rodzi przychodu do opodatkowania zatem oczywistym jest, że jego spłata nie może być nigdy uznana za koszt podatkowy.

Należy również wyjaśnić, że Wnioskodawczyni błędnie sugeruje, że w takiej sytuacji musi ona płacić podatek od pieniędzy z kredytu. Podstawą opodatkowania jest dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości a nie środki z kredytu bankowego. Przychodem jest wartość rynkowa zabudowanej działki, a kosztem uzyskania tego przychodu udokumentowane wydatki poniesione na nabycie działki i budowę domu.

Podsumowując, przepis art. 30e ust. 2 ww. ustawy jednoznacznie wskazuje jak należy obliczyć dochód ze zbycia nieruchomości. Jest to przychód pomniejszony o koszty odpłatnego zbycia oraz o koszty uzyskania przychodu i nie zależy to od wyboru podatnika. Tym samym Wnioskodawczyni nie może jako koszt uzyskania przychodu zamiast faktur dokumentujących koszt budowy domu wykazać spłaconego w 2015 r. kredytu. Stanowisko Wnioskodawczyni w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni zapłaci podatek od uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości dochodu a jeśli w ciągu 2 lat uda się jej zrealizować własne cele mieszkaniowe dokona korekty zeznania i wystąpi o zwrot nadpłaconego podatku.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy regulujące zasady uprawniające do skorygowania deklaracji oraz jej wymogi formalne zawarte są w art. 81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.).

Z treści § 1 ww. artykułu wynika, że - jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji (art. 81 § 2 ww. ustawy).

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym, poprawnym już - wypełnieniu jej formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji.

Podkreślić trzeba, że przy korekcie deklaracji należy uwzględnić przepisy dotyczące przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 70 § 1 ww. ustawy - zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. To oznacza, że nie można skutecznie złożyć korekty zeznania, z którego wynikające zobowiązanie podatkowe już się przedawniło.

Z kolei stosownie do art. 75 § 1 powyższej ustawy - jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Zgodnie z art. 75 § 2 ww. ustawy - uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje podatnikom, płatnikom i inkasentom oraz osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki w zakresie zobowiązań spółki. Płatnik lub inkasent jest uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, jeżeli wpłacony podatek nie został pobrany od podatnika. Ponadto z § 3 powyższego przepisu wynika, że - jeżeli z przepisów prawa podatkowego wynika obowiązek złożenia zeznania (deklaracji), to podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację). Jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydawania decyzji stwierdzającej nadpłatę. W takim przypadku korekta wywołuje skutki prawne (art. 75 § 4 ww. ustawy).

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia należy stwierdzić, że istnieje możliwość złożenia korekty zeznania podatkowego PIT-39 wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Wskazać trzeba, że skoro podatnik ma obowiązek złożenia korekty zeznania, w którym zadeklarował, że korzysta ze zwolnienia z opodatkowania dochodu, a następnie nie dopełnił warunków zwolnienia (art. 30e ust. 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), to tym bardziej ma prawo złożyć korektę, jeśli zapłacił podatek a w ustawowym terminie wydatkował jednak przychód na własne cele mieszkaniowe pomimo nie wskazania w pierwotnej deklaracji kwoty przeznaczonej na własne cele mieszkaniowe.

Zatem, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawczyni, że w przypadku przeznaczenia przez Wnioskodawczynię przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, Wnioskodawczyni będzie miała prawo wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, składając równocześnie korektę zeznania podatkowego (PIT-39). Podkreślić jednak należy, że zwrot będzie zasadny tylko wtedy, gdy Wnioskodawczyni rzeczywiście w ciągu dwóch lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, tj. do końca 2017 r. wydatkuje środki uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości na cele wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D - dochód ze sprzedaży,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P - przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy - za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a i b), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ww. ustawy - w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy - za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, że - w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy). W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Podkreślić również należy, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Są one przywilejem, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Wydatkowanie środków ze sprzedaży nieruchomości na realizację własnych celów mieszkaniowych podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

Rozstrzygając zatem o prawie do omawianego zwolnienia z opodatkowania należy pamiętać, że zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki nie wymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni zamierza zaciągnąć kredyt na nabycie domu w Polsce bądź w Wielkiej Brytanii. W przypadku nabycie domu w Wielkiej Brytanii będzie to nabycie w formie co-ownership-u tzn. za środki pochodzące z kredytu Wnioskodawczyni kupi połowę domu a za drugą połowę domu, która jest własnością funduszu będzie płacić czynsz.

Zdaniem Wnioskodawczyni, będzie mogła całą kwotę przeznaczoną na nabycie nieruchomości wykazać jako wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, ponieważ nie jest ważne źródło z jakiego sfinansuje zakup nieruchomości.

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawczyni w tym zakresie należy wyjaśnić, że z wykładni językowej przedstawionych wyżej przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: "(...) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (...), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (...)" wynika, że podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na cele mieszkaniowe. Innymi słowy ważne jest aby na własne cele mieszkaniowe wydatkować przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości a nie z jakiegokolwiek źródła.

Nie może natomiast budzić wątpliwości, że środki pieniężne z kredytu bankowego nie stanowią (i nie mogłyby stanowić, z przyczyn faktycznych i prawnych) przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Oczywistym jest bowiem, że bank przekazując kredytobiorcy środki z kredytu, nie przekazuje mu przychodu ze zbycia nieruchomości, więc nie są to środki pochodzące ze wskazywanego w ustawie źródła przychodów - sprzedaż nieruchomości. Ustawodawca zwalnia dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w części w jakiej przychód z tej sprzedaży wydatkowany zostanie na nabycie np. budynku mieszkalnego (w przypadku sfinansowania nabycia środkami uzyskanymi ze sprzedaży - art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) bądź na spłatę kredytu i odsetek od tego kredytu (w przypadku sfinansowania nabycia środkami pochodzącymi z kredytu - art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a).

Zatem w przypadku sfinansowania nabycia budynku mieszkalnego środkami pochodzącymi z kredytu Wnioskodawczyni nie będzie uprawniona do wykazania kwoty wydatkowanej na to nabycie jako wydatku poniesionego na własne cele mieszkaniowe.

Odpowiadając natomiast na pytanie Wnioskodawczyni o możliwość zakwalifikowania do omawianej ulgi spłaconych do końca 2017 r. rat kredytu wraz z odsetkami, zaciągniętego na nabycie budynku mieszkalnego należy wskazać, że zgodnie z cytowanym już art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie ma zastosowanie do przychodów, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na cele mieszkaniowe. Istotne jest zatem, aby kredyt zaciągnięty był przez podatnika przed uzyskaniem przychodu ze zbycia.

Wnioskodawczyni warunku tego nie spełniła, ponieważ ze stanu faktycznego jasno wynika, że małżonkowie dopiero planują zaciągnąć kredyt na zakup budynku mieszkalnego. Oczywiste jest zatem, że kredyt nie został zaciągnięty przed datą uzyskania przychodu ze zbycia, tj. przed dniem sprzedaży w 2015 r. nieruchomości, a tym samym nie został spełniony jeden z warunków, o jakich mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy.

Podsumowując, w przypadku sfinansowania zakupu budynku mieszkalnego środkami pochodzącymi z kredytu, wydatkiem poniesionym na własne cele mieszkaniowe mogą być jedynie wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ww. ustawy, tj. spłacone od dnia sprzedaży raty kapitałowe i odsetki od tego kredytu, przy czym warunkiem jest aby kredyt był zaciągnięty przed sprzedażą nieruchomości. Ponieważ Wnioskodawczyni tego warunku nie spełnia, to poniesione wydatki na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie budynku mieszkalnego nie będą stanowić wydatków, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Wydatkiem poniesionym na własne cele mieszkaniowe nie będzie również czynsz płacony do funduszu. W ramach modelu co-ownership nie nabywa się całej nieruchomości lecz tylko pewną część budynku mieszkalnego i za korzystanie z pozostałej części budynku należy opłacać czynsz. Zatem czynsz płacony jest za część budynku, która nie jest własnością podatnika. Wydatek ten nie został wymieniony w katalogu wydatków zawartych w art. 21 ust. 25 ww. ustawy, który jest katalogiem zamkniętym i określa wydatki, które można uznać za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 i 4 jest w całości nieprawidłowe.

Wnioskodawczyni w ramach realizacji własnych celów mieszkaniowych rozważa również zakup domu za gotówkę ale na współwłasność z innymi osobami.

Rozstrzygając zatem o prawie Wnioskodawczyni do zwolnienia z opodatkowania należy mieć na uwadze fakt, że ustawodawca uzależnia prawo do skorzystania ze zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie, środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego. Celem tym może być nabycie na własność budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w nim, w którym to budynku podatnik będzie zaspokajał swoje własne potrzeby mieszkaniowe (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy). Przy czym przez własny budynek rozumie się budynek stanowiący własność lub współwłasność podatnika.

Nie ma zatem przeszkód aby Wnioskodawczyni środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości przeznaczyła na zakup na współwłasność z innymi osobami budynku mieszkalnego, skoro Wnioskodawczyni będzie w nim realizować własne cele mieszkaniowe.

Należy jednak zauważyć, że nabywając na współwłasność budynek mieszkalny Wnioskodawczyni nie nabędzie budynku mieszkalnego lecz udział w budynku mieszkalnym.

Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.). Zgodnie z art. 195 ww. Kodeksu - współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy - o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

Skoro zatem Wnioskodawczyni nabędzie określony udział w prawie własności budynku mieszkalnego, to co do zasady w takim udziale winna uczestniczyć w kosztach jego nabycia. Wielkość udziału Wnioskodawczyni we współwłasności budynku mieszkalnego będzie determinowała wysokość wydatków, które mogą zostać odliczone jako poniesione na własne cele mieszkaniowe. Sprzeczne z celem zwolnienia jest bowiem odliczanie wydatków bez względu na posiadany udział we współwłasności. Oznaczałoby to bowiem, że odliczone będą wydatki, które finansowałyby realizację cudzych potrzeb mieszkaniowych, czyli potrzeb pozostałych współwłaścicieli. Poprzedzenie wyrażenia "cele mieszkaniowe" przymiotnikiem "własne" świadczy o tym, że zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy dotyczy realizowania przez podatnika wyłącznie swoich celów mieszkaniowych, czyli własnych potrzeb mieszkaniowych.

Podsumowując, w przypadku zakupu przez Wnioskodawczynię i jej małżonka na współwłasność z innymi osobami budynku mieszkalnego jako wydatek poniesiony na realizację własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni będzie mogła wykazać kwotę, którą razem z małżonkiem wydatkuje na nabycie budynku mieszkalnego adekwatną do wielkości udziału jaki nabędą w budynku mieszkalnym.

Stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 5 uznano za prawidłowe.

Ostatnią kwestią, która budzi wątpliwość Wnioskodawczyni jest kwestia uznania wymienionych w pytaniu nr 6 wydatków związanych z remontem i wykończeniem kupionego budynku mieszkalnego za wydatki poniesione na realizację własnych celów mieszkaniowych.

Zgodnie z powołanym wyżej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia "remont", zatem właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 z późn. zm.), w szczególności zaś do art. 3 pkt 8, który stanowi, że - przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 marca 1998 r., I SA/Gd 886/96 stwierdzając: "za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji."

Zatem mając na uwadze powyższe wyjaśnienia za wydatki poniesione na remont budynku mieszkalnego można uznać wydatki związane z zakupem płytek, paneli, farb i ceramiki łazienkowej. W tym zakresie stanowisko Wnioskodawczyni uznano za prawidłowe.

Nie można jednak zgodzić się z Wnioskodawczynią, że do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe będzie mogła zaliczyć również wydatki związane z zakupem mebli i sprzętu AGD.

Wydatek na zakup mebli i sprzętu AGD związany jest bowiem z wyposażeniem mieszkania (domu) i jako taki nie może być traktowany na równi z wydatkami remontowymi. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 kwietnia 2006 r. sygn. akt II FSK 639/05 orzekł, że umeblowanie (nawet to w trwałej zabudowie) nie może być podstawą do zastosowania ulgi w odniesieniu do tych wydatków, bowiem jest to jedynie element wyposażenia mieszkania, zatem nie ma charakteru prac budowlanych.

Podsumowując, wydatek poniesiony na zakup mebli i sprzętu AGD nie spełnia dyspozycji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 25 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bowiem jest to wydatek na zakup wyposażenia domu i jako taki nie może być traktowany na równi z wydatkami remontowo-budowlanymi.

Niniejsza interpretacja została wydana dla Wnioskodawczyni w jej indywidualnej sprawie zgodnie z dyspozycją art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Małżonek Wnioskodawczyni chcąc uzyskać interpretację indywidualną winien wystąpić z odrębnym wnioskiem i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.