IBPB-2-2/4511-125/16/MM - Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży przez wnioskodawcę udziału w nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 19 października 2015 r. (data otrzymania 28 grudnia 2015 r.), uzupełnionym 10 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 28 grudnia 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 25 lutego 2016 r. Znak: IBPB-2-2/4511-125/16/MM, IBPP1/4512-1022/15/LSz wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 10 marca 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący zdarzenie przyszłe.

W dniu 3 listopada 1997 r. Wnioskodawca nabył wraz z żoną nieruchomość gruntową oznaczoną jako działka nr 23/2 przy czym - działając pod wpływem błędu - mylnie wówczas wskazał, że nieruchomość tę nabywa za środki pochodzące z majątku prywatnego, który to błąd już sprostował, poprzez oświadczenie, że nieruchomość ta została przez Wnioskodawcę nabyta za środki pochodzące z majątku wspólnego, a zatem wchodzi ona w skład majątku wspólnego. Stosowne wnioski w sprawie sprostowania tego błędu zostały złożone do sądu prowadzącego księgę wieczystą dla nieruchomości, celem ujawnienia małżonki Wnioskodawcy jako współwłaściciela na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej.

W chwili nabycia nieruchomość nie była objęta Miejscowym Planem Zagospodarowania ani też nie wydano dla niej żadnej decyzji o warunkach zabudowy. Na nieruchomości - pomimo starań małżonków - aż do 2012 r. znajdował się barak mieszkalny wybudowany w 1960 r. przez Gminę a administrowany przez Zarząd Budynków Komunalnych, barak ten znajdował się na trzech działkach: 23/2; 23/4 i 23/6 co praktycznie uniemożliwiało właścicielom jakiekolwiek zagospodarowanie czy korzystanie z nieruchomości. Dopiero po wyroku sądu Gmina wydała część nieruchomości w 2007 r., pozostała część została przekazana w 2012 r.

W latach 1997 - 2012 nieruchomością Wnioskodawcy zarządzała Gmina Miejska poprzez Zarząd Budynków Komunalnych. Od 2007 r. Gmina przekazywała Wnioskodawcy etapami poszczególne pomieszczenia znajdujące się w tej części baraku, który był posadowiony na jego nieruchomości. Taka sytuacja trwała do czerwca 2012 r., tj. do czasu gdy Gmina Miejska nie pozbyła się dzikich lokatorów z pomieszczeń baraków i wydała Wnioskodawcy pozostałą część działki. W tym czasie wspólnie z Gminą Miejską Wnioskodawca postanowił dokonać rozbiórki baraków znajdujących się na działkach 23/2; 23/4; 23/6.

Podstawą decyzji o nabyciu nieruchomości był zamiar wybudowania na niej w przyszłości budynku wielorodzinnego, w którym mieszkania Wnioskodawca z małżonką chcieli przeznaczyć dla siebie oraz swoich dzieci (trzech synów i córki), razem pięć wydzielonych lokali. Małżonkowie chcieli mieć wielorodzinny dom, który zostanie zasiedlony przez ich rodziny. Niestety z uwagi na brak możliwości posiadania i zarządzania nieruchomością z powodu zajmowanego przez Gminę Miejską baraku i opóźnień w przekazaniu nieruchomości wolnej od obciążeń, plany te musiały ulec daleko idącej zmianie. Przekazanie części działki nastąpiło po wyroku sądu dopiero w 2007 r. W całości nieruchomość została przekazana w 2012 r. W 2011 r. Gmina Miejska wystawiła Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, który 27 września 2013 r. wszedł w życie obejmujący nieruchomość Wnioskodawcy. Zapisy planu przewidują na tym terenie zabudowę wielkomiejską, tj. budowę budynku odpowiadającego swym charakterem budynkom sąsiednim (kamienicom). Powierzchnia użytkowa zabudowy budynku, który mógł zostać postawiony na działce Wnioskodawcy została przewidziana na poziomie 1.500 m². Biorąc pod uwagę wielkość i rodzaj przewidzianej w Planie zabudowy oraz związany z tym koszt takiej inwestycji, która przekracza nie tylko potrzeby, ale przede wszystkim możliwości finansowe Wnioskodawcy i jego małżonki, małżonkowie musieli zrezygnować z planów samodzielnej budowy.

W 2012 r. zgłosiła się do małżonków spółka developerska składając im ofertę zakupu nieruchomości, na co się nie zgodzili, gdyż uznawali nieruchomość za część ich majątku rodzinnego, którego nie chcieli się pozbywać, a nadto nie chcieli definitywnie zrezygnować ze swoich planów wspólnego zamieszkania w przyszłości pod tym adresem. Rozmowy ze spółką doprowadziły do przyjęcia konstrukcji, w której spółka wybuduje za własne środki, na pozostającej nadal własnością małżonków nieruchomości, budynek spełniający przewidziane przez Miejscowy Plan Zagospodarowania kryteria, w którym dla Wnioskodawcy i jego dzieci przypadną trzy lokale mieszkalne. Według zawartej ze spółką umowy, nieruchomość miała pozostawać własnością małżonków przez cały czas trwania inwestycji, aż do czasu jej formalnego zakończenia (tekst jedn.: uzyskania decyzji o pozwoleniu na użytkowanie). W celu zabezpieczenia interesów spółki małżonkowie zgodzili się sprzedać na jej rzecz udział w prawie własności nieruchomości w wysokości 1/300 jej części, by zabezpieczyć jej interesy (spółka chciała, choć w minimalnym stopniu być współwłaścicielem nieruchomości) i ograniczyć w ten sposób ryzyka związane z przyjętą konstrukcją umowy. Po zakończeniu inwestycji małżonkowie byliby zobowiązani do zniesienia współwłasności nieruchomości w ten sposób, że biorąc pod uwagę nakłady spółki na wybudowanie budynku, przypadłoby małżonkom prawo własności trzech dużych lokali mieszkalnych (o łącznej powierzchni ponad 300 m²), wraz z udziałem w gruncie i miejscami parkingowymi, zaś spółce pozostałe lokale w budynku i opowiadająca im część udziału w gruncie. Wedle poczynionych przez Wnioskodawcę ustaleń, cena rynkowa trzech lokali mieszkalnych o tej powierzchni, udział w gruncie oraz cena miejsc parkingowych odpowiadała wartości działki.

Podkreślenia wymaga okoliczność, że od samego początku zamiarem Wnioskodawcy była nie sprzedaż nieruchomości i uzyskanie z tego tytułu zysków, lecz pozyskanie mieszkań dla siebie i swoich dzieci, co było podstawą decyzji o zakupie nieruchomości. Z tego też powodu, chcąc zabezpieczyć się przed ryzykiem związanym z konsekwencjami sprzedaży nieruchomości (i ewentualnej utraty możliwości zamieszkania w tym miejscu) małżonkowie zawarli umowy, których przedmiotem nie była sprzedaż nieruchomości lecz budowa budynku na ich gruncie, a dopiero po jej zakończeniu dokonanie wzajemnych rozliczeń.

Tak ustalonych planów nie udało się jednak zrealizować, a to z powodu pogorszenia sytuacji finansowej spółki. Spółka uzyskała na własną rzecz i koszt - prawomocną decyzję o pozwoleniu na budowę, jednakże definitywnie utraciła możliwości pozyskania kapitału na inwestycję (inwestycja ta nigdy nie została rozpoczęta). W zaistniałej sytuacji spółka oświadczyła, że wycofuje się z umowy. W tym celu wskazała ona kilku inwestorów, którzy mogliby przejąć od niej - za zgodą Wnioskodawcy - inwestycję (wejść w prawa i obowiązki spółki).

W wyniku prowadzonych z tymi inwestorami rozmów, okazało się jednakże, że żaden z nich nie godzi się na ustaloną ze spółką konstrukcję prawną, za to każdy deklaruje chęć zakupu nieruchomości, a następnie odsprzedaży małżonkom (na zasadzie umów developerskich) trzech wybranych przez nich uprzednio mieszkań. Na takie też rozwiązanie Wnioskodawca z małżonką się zgodzili, nie mając możliwości skorzystania z innych wariantów.

Dla dopełnienia opisu sytuacji Wnioskodawca wskazuje, że od 1991 r. do 1996 r. prowadził ze wspólnikiem pracownię architektoniczną, którą to działalność kontynuuje obecnie w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Podstawowym źródłem dochodu Wnioskodawcy są dochody ze stosunku pracy. Małżonka Wnioskodawcy pozostając w stosunku zatrudnienia nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Wynajmuje ona jednakże mieszkania i z tego tytułu odprowadza podatek dochodowy i podatek VAT. Małżonkowie nigdy nie zajmowali się obrotem nieruchomościami, pośredniczeniem w tego typu transakcjach, jak również nie zbywali nieruchomości należących do prywatnego majątku.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że nabyta w 1997 r. nieruchomość, tj. działka nr 23/2 nie była przez Wnioskodawcę ani też przez jego małżonkę kiedykolwiek wykorzystywana, w jakiejkolwiek formie w prowadzonej przez Wnioskodawcę lub jego małżonkę działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy sprzedaż udziału w nieruchomości będzie objęta podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż udziału w nieruchomości nie będzie skutkować powstaniem obciążeń podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę i jego małżonkę w 1997 r. i nigdy nie była przez nich wykorzystywana do celów działalności gospodarczej. Nigdy też małżonkowie nie uzyskiwali z niej żadnych dochodów. Nieruchomość została nabyta do prywatnego majątku i miała służyć zaspokojeniu prywatnych potrzeb mieszkaniowych, które z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy i jego małżonki - wejście w życie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - nie udało się im zrealizować. Celem, dla którego małżonkowie zamierzają obecnie sprzedać ich udział w nieruchomości nie jest osiągnięcie zysku z tego tytułu, lecz pozyskanie mieszkań dla swojej rodziny i rodzin ich dzieci, czego nie są w stanie samodzielnie osiągnąć, z uwagi na wielkość określonej przez zapisy planu inwestycji oraz związane z nią koszty.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie spełnia on też przesłanek z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to jest nie można mu przypisać prowadzenia (w oparciu lub w związku z tą nieruchomością) działalności gospodarczej. Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż składników należących do majątku prywatnego nie powinna być traktowana jako forma prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca wskazuje również, że od daty nabycia do daty zamierzonej sprzedaży upłynęło już 15 lat, a zatem sprzedaż nieruchomości nie powinna być objęta podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. pytania oznaczonego we wniosku nr 2. W zakresie podatku od towarów i usług, tj. pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto 25 lutego 2016 r. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług w części dotyczącej skutków podatkowych sprzedaży przez żonę Wnioskodawcy udziału w nieruchomości wydano postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z powyższego przepisu wynika, że przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

* odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej,

* zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest bowiem, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy - przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zatem pojęcie działalności gospodarczej charakteryzuje się m.in. prowadzeniem tej działalności w celach zarobkowych, prowadzeniem działalności na własny rachunek, jej zorganizowaniem i ciągłością - zawodowym charakterem, uczestnictwem w obrocie gospodarczym. Dokonując oceny zakresu pojęcia działalności gospodarczej nie można nie odnieść się do zamiaru podmiotu podejmującego poszczególne czynności.

W świetle powyższego wyjaśnienia uznać należy, że działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny.

Kwalifikując daną sprzedaż do właściwego źródła przychodów należy wziąć pod uwagę zamiar towarzyszący nabywaniu nieruchomości - czy nieruchomość nabywana jest w celu odsprzedaży, czy też dla zaspokojenia osobistych potrzeb mieszkaniowych. Zamiar taki nie może mieć przy tym charakteru wewnętrznej, nieujawnionej woli, gdyż taki nie poddaje się obiektywnej weryfikacji, ale powinien mieć taki charakter, by był potwierdzony zewnętrznymi przejawami działań będących obiektywnie dostrzegalną konsekwencją realizacji takiego zamiaru.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że sprzedaż majątku prywatnego osoby fizycznej, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że w 1997 r. Wnioskodawca z małżonką nabyli nieruchomość, na której planowali wybudować budynek wielorodzinny dla siebie i swoich dzieci. Jednakże z uwagi na obowiązujący od 2013 r. miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, który przewidywał dla nieruchomości Wnioskodawcy zabudowę wielkomiejską, Wnioskodawca musiał zrezygnować z planów samodzielnej budowy, ponieważ koszt takiej zabudowy przekraczał jego możliwości finansowe.

Wnioskodawca nie chciał rezygnować ze swoich planów zamieszkania w przyszłości na ww. nieruchomości, więc w 2012 r. nawiązał współpracę ze spółką developerską, która na nieruchomości miała wybudować budynek spełniający kryteria przewidziane przez miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, w którym Wnioskodawcy przypadłoby prawo własności trzech lokali mieszkalnych. W celu zabezpieczania interesów spółki Wnioskodawca sprzedał na jej rzecz udział w wysokości 1/300 w prawie własności nieruchomości. Z powodu zmiany inwestora budowy, zmianie uległy również ustalenia między stronami. Nowy inwestor oprócz przejętego od spółki developerskiej udziału 1/300 w nieruchomości chce kupić od Wnioskodawcy pozostały udział w nieruchomości, a po zakończeniu inwestycji sprzedać Wnioskodawcy trzy lokale mieszkalne.

Całokształt czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę świadczy, że nieruchomość gruntowa została nabyta dla celów prywatnych i nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej. Na podstawie treści wniosku nie można również stwierdzić by planowana sprzedaż udziału w nieruchomości gruntowej nabytej w 1997 r., miała nastąpić w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, skutki podatkowe zbycia udziału w nieruchomości należy rozpatrywać w kontekście przywołanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czyli ze źródła jakim jest odpłatne zbycie nieruchomości.

Jednakże skoro planowana sprzedaż udziału w nieruchomości nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, tj. w 1997 r., to sprzedaż ta w ogóle nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył dokument. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest zobowiązany ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.