IBPB-2-2/4510-89/15/NG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 21 października 2015 r. (data otrzymania 30 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia po jakim kursie Wnioskodawca powinien ujmować poniesione w walutach obcych koszty realizacji projektów oraz koszty delegacji pracowników - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 października 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia po jakim kursie Wnioskodawca powinien ujmować poniesione w walutach obcych koszty realizacji projektów oraz koszty delegacji pracowników.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca będący Fundacją (dalej jako: Fundacja) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT).

Głównym celem Fundacji jest inicjowanie, wspieranie, prowadzenie i promowanie działań na rzecz rozwoju regionów w Polsce i na świecie, w oparciu o wartości kulturowe i przyrodnicze.

W ramach celu głównego, celami szczegółowymi Fundacji są:

Fundacja realizuje swoje cele poprzez różnego rodzaju projekty, skierowane do organizacji pozarządowych, instytucji publicznych, firm i osób niezrzeszonych z różnych regionów w Polsce i za granicą. Dochody Fundacji pochodzą przede wszystkim z:

* dotacji i subwencji,

* darowizn,

* dochodów i odsetek od środków na rachunkach bankowych,

* działalności gospodarczej prowadzonej przez Fundację w ramach realizacji celów statutowych.

Fundacja prowadzi nieodpłatną działalność statutową oraz działalność gospodarczą.

W ramach działalności Fundacji jej pracownicy odbywają zagraniczne podróże służbowe (delegacje) m.in. do takich krajów jak Ukraina, Norwegia czy Tunezja, gdzie zajmują się realizacją projektów w ramach nieodpłatnej działalności statutowej Fundacji. Szeroko rozumianym celem tych projektów jest współpraca i wymiana doświadczeń z zagranicznymi partnerami oraz przenoszenie na grunt zagraniczny sprawdzonych w Polsce rozwiązań m.in. w zakresie aktywizacji lokalnych społeczności, wspierania demokracji, edukacji młodzieży i osób dorosłych, rozwijania turystyki i przedsiębiorczości, realizacji inicjatyw obywatelskich na rzecz lokalnych środowisk itp.

Na realizację tego typu projektów pracownicy Fundacji ponoszą różnego rodzaju wydatki. Są to nie tylko koszty delegacji (związane z podróżą danego pracownika), ale również wydatki związane z realizacją projektu (np. przeprowadzeniem spotkań, szkoleń, promocją) i partnerską współpracą z miejscowymi organizacjami.

Na koszty delegacji składają się:

* koszty diet pracowników - zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej,

* koszty ich przejazdów (bilety autobusowe, lotnicze, itp.),

* koszty noclegów (usługi hotelowe),

* koszty usług gastronomicznych,

* inne dodatkowe koszty.

Natomiast na koszty związane z realizacją projektów składają się między innymi:

* koszty funkcjonowania zagranicznych partnerów projektów (najem biura i jego eksploatacja, zakup sprzętu komputerowego, materiały biurowe i inne wyposażenie),

* koszty wynagrodzeń dla zagranicznych pracowników (koordynatorzy lokalni, obsługa biura, tłumacze, itp.)

* koszty działań projektowych np. organizowania spotkań, szkoleń, imprez, konkursów, realizacji lokalnych inicjatyw, promocji (wynajem sal szkoleniowych, catering, wynagrodzenia dla trenerów i prelegentów, materiały szkoleniowe, zakupy potrzebnego sprzętu i usług, transport, druk materiałów informacyjnych i publikacji, tworzenie stron www, itp.).

* inne koszty (przewidziane w budżetach projektów).

Na realizację projektów pracownicy Fundacji jeszcze przed wyjazdem otrzymują od Fundacji przelewem na konta osobiste lub w gotówce, lub też wypłacają samodzielnie z bankomatu przy użyciu karty środki finansowe w walucie, w której denominowany jest dany projekt (najczęściej w PLN). Środki te pracownicy Fundacji wymieniają w kantorze w Polsce lub za granicą, przy czym w przypadku krajów, których waluta jest w Polsce niedostępna, konieczna jest dwukrotna wymiana (np. dla projektów realizowanych w Tunezji środki finansowe są wymieniane w Polsce z PLN na EUR, a następnie w Tunezji z EUR na TND tj. dinary tunezyjskie). Wymiana odbywa się po kursie stosowanym przez dany kantor, a potwierdzeniem dokonania transakcji jest kwit wydawany przez kantor, zawierający kwotę wymienianej gotówki oraz kurs, po jakim dokonano przeliczenia na inną walutę. Nabytą w ten sposób gotówką (w obcej walucie) pracownicy dokonują za granicą płatności za wszelkie nabywane przez nich materiały i usługi stanowiące koszty realizowanego projektu. Za tak ponoszone wydatki pracownicy otrzymują dokumenty potwierdzające dokonanie transakcji, które nie zawsze stanowią fakturę VAT w rozumieniu polskich przepisów - art. 106e ustawy o VAT. Często są to dokumenty zbliżone wyglądem do polskich paragonów. Na koszty podróży pracownicy również otrzymują przelewem bankowym na konta osobiste lub w gotówce zaliczki, które następnie wymieniają w kantorach - analogicznie jak środki otrzymane na realizację projektów.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytania.

1. Po jakim kursie wymiany walut Fundacja powinna ujmować koszty realizacji projektu poniesione przez pracowników w walucie obcej, w ujęciu zarówno podatkowym jak i rachunkowym, w sytuacji gdy dysponuje ona kwitami z kantorów potwierdzającymi zastosowany do wymiany kurs walutowy.

2. Po jakim kursie Fundacja powinna ujmować koszty delegacji pracowników, w ujęciu podatkowym i rachunkowym, w sytuacji gdy dysponuje ona kwitami potwierdzającymi zastosowany do wymiany kurs walutowy.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 30 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o rachunkowości, wyrażone w walutach operacje ujmuje się w księgach na dzień ich przeprowadzenia po kursie:

W przedstawionej powyżej sytuacji, Fundacja stosownie do art. 30 ust. 2 pkt 1 ustawy o rachunkowości dokonuje kupna walut, na co posiada odpowiednie pokwitowania, a co za tym idzie, ujmując wydatki w księgach rachunkowych, stosuje kurs faktycznie zastosowany przez kantor wymiany walut i po takim kursie dokonuje przeliczeń wydatków poniesionych na realizację projektu.

Podatkowo natomiast, z uwagi na fakt, że pieniądze są wypłacane pracownikom przelewem lub pobierane z bankomatu i w dalszym ciągu stanowią własność Fundacji, Fundacja również ujmuje je po kursie rzeczywistej wymiany - czyli po kursie wymiany kantorowej.

Koszty wyliczane w ten sposób stanowią rzeczywiste koszty, jakie Fundacja ponosi w ramach realizowanych projektów. Z uwagi na często zachodzącą konieczność podwójnej wymiany walut (np. z PLN na EUR, a później na dinary tunezyjskie), Fundacja kalkulując wydatki po średnim kursie NBP nie wykazywałaby dokładnie poniesionych kosztów, co znacząco utrudniałoby realizację projektów.

Ad. 2

W kwestii kosztów delegacji pracowników, Fundacja przyjmuje następującą zasadę:

1. W przypadku diet i wydatków ponoszonych za granicą w walucie obcej jeśli pracownik dostarczy pokwitowania kantorowe potwierdzające rzeczywiste kursy wymiany walut, do rozliczenia zaliczek z pracownikiem stosuje koszty rzeczywistej wymiany kantorowej. W przeciwnym razie stosowany jest kurs średni NBP z dnia otrzymania zaliczki.

2. Natomiast koszty delegacji zarówno podatkowo, jak i bilansowo Fundacja ujmuje w księgach po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego datę rozliczenia kosztów podróży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia po jakim kursie Wnioskodawca powinien ujmować poniesione w walutach obcych koszty realizacji projektów oraz koszty delegacji pracowników. W zakresie dotyczącym interpretacji przepisów ustawy o rachunkowości, tj. ustalenia po jakim kursie Wnioskodawca powinien ujmować poniesione w walutach obcych koszty realizacji projektów oraz koszty delegacji pracowników - w myśl ustawy o rachunkowości - zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto zauważyć należy, że zgodnie z zakresem wniosku wyznaczonym sformułowanymi przez Wnioskodawcę pytaniami, przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest kwestia dotycząca ustalania różnic kursowych jak również ocena możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wszystkich wskazanych we wniosku wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę.

Ustawową definicję kosztów uzyskania przychodów, jako kategorii z zakresu prawa podatkowego, zawiera art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Jednocześnie zdanie drugie art. 15 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Powyższy przepis jednoznacznie wskazuje, że koszty uzyskania przychodu poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Aby zatem prawidłowo wykazać w ewidencji koszt uzyskania przychodu należy w pierwszej kolejności określić dzień poniesienia kosztu, a następnie zastosować właściwy kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski.

Dzień poniesienia kosztu został zdefiniowany w art. 15 ust. 4e ww. ustawy, zgodnie z którym za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że Wnioskodawca zarówno koszty realizacji projektu poniesione przez pracowników w walucie obcej, jak i koszty delegacji pracowników, w sytuacji gdy dysponuje on kwitami potwierdzającymi zastosowany do wymiany kurs walutowy powinien wykazać przeliczając ww. koszty na złote według średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Biorąc powyższe przepisy pod uwagę stwierdzić należy, że właściwym kursem do przeliczenia kosztu wyrażonego w walucie obcej, będzie średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktur potwierdzających poniesienie kosztu. Natomiast w odniesieniu do wydatków nieudokumentowanych fakturami lub rachunkami należy zastosować średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia innego dokumentu będącego podstawą ujęcia kosztu. Z generalnej zasady wynika bowiem, że średni kurs NBP przyjmuje się z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, za który uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

Podsumowując powyższe rozważania stwierdzić należy, że do przeliczenia kosztów realizacji projektów oraz podróży służbowych pracownika Wnioskodawca powinien zastosować kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury (rachunku) lub poprzedzającego dzień wystawienia innego dowodu będącego podstawą ujęcia kosztu w przypadku braku faktury (rachunku).

To oznacza, że stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodu poniesione w walutach obcych powinien ująć stosując rzeczywisty kurs wymiany waluty, po jakim jego pracownicy dokonali zakupu waluty tj. po kursie wymiany kantorowej, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.