IBPB-2-1/4515-213/16-3/MCZ - Określenie skutków podatkowych rozwiązania umowy dożywocia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku, który wpłynął do Biura 11 lipca 2016 r.,. uzupełnionym 22 września 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie:

* skutków podatkowych rozwiązania umowy dożywocia - jest prawidłowe,

* skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości bez rozwiazywania umowy dożywocia - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 lipca 2016 r. do Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych rozwiązania umowy o dożywocie oraz skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości bez rozwiazywania umowy dożywocia.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, w piśmie z 6 września 2016 r. znak: IBPB-2 -2/4511-675/16-1/MM, znak: IBPB-2-1/4515-213/16-1/MCZ oraz znak: IBPB-2-1/4514-386/16 -1/MCZ wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 22 września 2016 r.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 30 czerwca 2014 r. Wnioskodawczyni otrzymała od rodziców w ramach umowy o dożywocie nieruchomość stanowiącą w ewidencji gruntów:

* rowy (W-ŁVI) na obszarze 0,04 ha w ramach działki nr 2;

* lasy (LsV) na obszarze 0,2 ha,

* łąki trwałe (ŁV, ŁVI) na obszarze 3,85 ha,

* pastwiska trwałe (PsV) na obszarze 0,03 ha,

* grunty orne (RVI) na obszarze 0,83 ha,

* grunty pod stawami (Wsr) na obszarze 10,25 ha w ramach działki nr 3;

* lasy (LsV) na obszarze 0,07 ha,

* łąki trwałe (ŁVI) na obszarze 0,33 ha,

* grunty orne (RVI) na obszarze 0,39 ha,

* grunty pod stawami (Wsr) na obszarze 12,33 ha w ramach działki nr 8;

* rowy (W-ŁV) na obszarze 0,02 ha w ramach działki nr 11;

* łąki trwałe na obszarze 0,10 ha w ramach działki nr 12.

Otrzymane działki nie są zabudowane i stanowią gospodarstwo rolne.

W najbliższym czasie, tj. w perspektywie kilku miesięcy Wnioskodawczyni planuje wraz z rodzicami za obopólną zgodą rozwiązać umowę o dożywocie, wskutek czego otrzymane działki nr 2, 3, 8, 11 i 12 w ramach umowy dożywocia powrócą we własność rodziców Wnioskodawczyni.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że gospodarstwo rolne planuje sprzedać rolnikowi. Nieruchomość ta po sprzedaży ma być utrzymywana w takim charakterze.

Jednakże Wnioskodawczyni rozważa również sprzedaż osobie niebędącej rolnikiem, która gospodarstwo rolne kupiłaby w celu utrzymania charakteru rolnego, a także osobie, która nie wykorzystywałaby nieruchomości w celu rolniczym (np. w celu rekreacyjnym, w działalności pozarolniczej np. działalność związana z usługami hotelowymi).

W związku z powyższym - z uwzględnieniem zmian wynikających z uzupełnienia wniosku - zadano m.in. następujące pytania:

1. Jakie podatki obowiązują Wnioskodawczynię w przypadku rozwiązania umowy o dożywocie, w wyniku której nabyła nieruchomości w postaci działek stanowiących gospodarstwo rolne? Czy ewentualna sprzedaż nieruchomości po rozwiązaniu umowy o dożywocie, w wyniku której Wnioskodawczyni przestaje być właścicielem nieruchomości, będzie miała jakikolwiek jeszcze skutek podatkowy w stosunku do Wnioskodawczyni?

2. Jakie podatki obowiązują Wnioskodawczynię w przypadku sprzedaży nieruchomości, którą nabyła w wyniku zawarcia umowy o dożywocie z rodzicami (bez rozwiązania tej umowy)?

Ad.1.

Zdaniem Wnioskodawczyni, rozwiązanie umowy o dożywocie pomiędzy stronami jest rozwiązaniem podpisanych przez strony zobowiązań. Rozwiązanie zobowiązań pomiędzy stronami nie jest opodatkowane. Rozwiązanie umowy o dożywocie nie przynosi żadnych przychodów. W związku z czym nie ma podstawy naliczenia podatku.

Po rozwiązaniu umowy o dożywocie może nastąpić sprzedaż nieruchomości. Wnioskodawczyni wskazuje, że jej pytanie dotyczy raczej nierealnej sytuacji jaką jest naliczanie podatku od osoby, która kiedyś była właścicielem, ale zadaje je, gdyż chciałaby mieć absolutną pewność, że nie będzie już miała żadnych podatków związanych ze zbyciem nieruchomości, której kiedyś była właścicielem na podstawie zawarcia umowy o dożywocie. Wnioskodawczyni uważa, że nie ma żadnych podstaw prawnych do egzekwowania od niej podatku po rozwiązaniu umowy o dożywocie w momencie zbycia nieruchomości, gdyż nie jest już właścicielem.

Ad.2.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zbycie nieruchomości uzyskanej na podstawie umowy o dożywocie stanowi przychód, na podstawie którego można obliczyć podatek. Jednakże w prawie podatkowym są przypadki, na podstawie których nie trzeba płacić podatków, mimo że uzyskuje się przychód ze sprzedaży. W tym przypadku (sprzedaży nieruchomości nabytej tytułem umowy o dożywocie) Wnioskodawczyni uważa, że podatek będzie naliczony.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tę część pytań i stanowiska Wnioskodawczyni, która objęta jest zakresem niniejszej interpretacji.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni wyłącznie w zakresie podatku od spadków i darowizn dotycząca skutków podatkowych rozwiązania umowy dożywocia oraz skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości bez rozwiazywania umowy dożywocia. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2016 r. poz. 205, z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

Podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci - art. 1 ust. 2 ww. ustawy.

Przepis powyższy określa przedmiot opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W myśl przepisu art. 908 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.) - jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązuje się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła, i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy (dożywotnika) jest przeniesienie własności nieruchomości. Jak wynika z art. 913 Kodeksu cywilnego, który jest normą szczególną, rozwiązanie umowy o dożywocie może nastąpić tylko w drodze orzeczenia sądowego. Z takim żądaniem może wystąpić każda ze stron umowy. W następstwie wydania wyroku rozwiązującego umowę o dożywocie, własność nieruchomości przechodzi z powrotem na zbywcę, a prawo dożywocia wygasa.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na treść art. 3531 Kodeksu cywilnego, w myśl którego - strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zasada swobody umów wynikająca z tej regulacji pozwala podmiotom kształtować stosunki cywilnoprawne według własnych decyzji, do których należy także zaliczyć prawo stron do rozwiązania zawartej umowy. Przepisy Kodeksu cywilnego nie określają bezpośrednio rzeczowych skutków rozwiązania umowy o dożywocie, nawet w sytuacji, o której mowa w art. 913 Kodeksu cywilnego pozwalającego stronom umowy dożywocia na zmianę lub rozwiązanie umowy w szczególnych okolicznościach, gdy charakter stosunków, jakie wytwarzają się między stronami po ustanowieniu prawa, wskazuje na trudne lub wręcz niemożliwe utrzymywanie stosunku dożywocia. Jednak podkreślić należy, że w przypadku zmian dobrowolnie dokonanych przez strony, włącznie z rozwiązaniem umowy, zmiany te pozostają poza dyspozycją art. 913 Kodeksu cywilnego.

Rzeczowe skutki rozwiązania umowy o dożywocie należy wobec tego ocenić kierując się treścią regulacji Tytułu XXXIV, Działu II Kodeksu cywilnego. Skoro zawarcie umowy o dożywocie powoduje przeniesienie własności nieruchomości z jednoczesnym obciążeniem nieruchomości prawem dożywocia, to niewątpliwie w takim przypadku dochodzi do zbycia nieruchomości. Z takim samym skutkiem mamy do czynienia w sytuacji odwrotnej, gdy następuje dobrowolne rozwiązanie umowy o dożywocie, wówczas z jednej strony następuje przeniesienie własności nieruchomości z powrotem na dożywotnika, a z drugiej strony ma miejsce wygaśnięcie prawa dożywocia.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że 30 czerwca 2014 r. Wnioskodawczyni otrzymała od rodziców w ramach umowy o dożywocie niezabudowane działki stanowiące gospodarstwo rolne. Wnioskodawczyni planuje wraz z rodzicami za obopólną zgodą rozwiązać umowę o dożywocie, wskutek czego otrzymane działki w ramach umowy dożywocia powrócą do rodziców Wnioskodawczyni. Po rozwiązaniu umowy dożywocia gospodarstwo rolne zostanie sprzedane.

Uwzględniając powyższe okoliczności faktyczne i prawne, w przypadku rozwiązania umowy o dożywocie nastąpi powrót do stanu sprzed zawarcia umowy dożywocia, dożywotnik (zbywca) - rodzice Wnioskodawczyni zostaną ponownie właścicielami nieruchomości (gospodarstwa rolnego) a Wnioskodawczyni, która nabyła nieruchomość tytułem umowy dożywocia i wykonywała świadczenia wynikające z tej umowy nie będzie już zobowiązana do dalszych świadczeń, tak jak przed zawarciem umowy dożywocia, bowiem prawo dożywocia wygaśnie.

Ponieważ zarówno nabycie tytułem umowy dożywocia jak i rozwiązanie umowy dożywocia nie zostało wymienione w art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, to nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Zatem z tytułu rozwiązania umowy dożywocia, Wnioskodawczyni jako były właściciel nieruchomości - gospodarstwa rolnego, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Sprzedaż gospodarstwa rolnego przez rodziców Wnioskodawczyni jako właścicieli tego gospodarstwa (po rozwiązaniu umowy dożywocia), u Wnioskodawczyni jako byłego właściciela gospodarstwa nie wywoła obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Wyżej cytowany art. 1 ustawy w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn nie przewiduje opodatkowania sprzedaży rzeczy i praw majątkowych w wyżej wskazanej sytuacji.

Odnosząc się natomiast do skutków podatkowych w podatku od spadków i darowizn wynikających ze sprzedaży przez Wnioskodawczynię gospodarstwa rolnego nabytego na podstawie umowy dożywocia należy wskazać, że również w przypadku gdy nie dojdzie do rozwiązania umowy dożywocia, sprzedaż ta nie wywoła po stronie Wnioskodawczyni skutków podatkowych w podatku od spadków i darowizn, ponieważ sprzedaż nieruchomości nie została objęta przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie skutków podatkowych rozwiązania umowy dożywocia należało uznać za prawidłowe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości bez rozwiazywania umowy dożywocia należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawczynię zdarzenia przyszłego oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu

na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) - w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.