IBPB-2-1/4514-379/16-1/DP - Określenie podstawy opodatkowania z tytułu przeniesienia prawa własności działki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 lipca 2016 r. (data wpływu do Biura - 8 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie określenia podstawy opodatkowania z tytułu przeniesienia prawa własności działki na Wnioskodawcę - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 lipca 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych m.in. w zakresie określenia podstawy opodatkowania z tytułu przeniesienia prawa własności działki na Wnioskodawcę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą działającym w oparciu o przepisy Kodeksu spółek handlowych. Forma organizacyjna to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Przedmiot działalności obejmuje m.in. nabywanie i sprzedaż nieruchomości, a także wznoszenie budynków. Wnioskodawca wybudował na działce budowlanej budynek mieszkalny. Działka stanowi natomiast własność osób fizycznych. Właścicielami są wszyscy wspólnicy Wnioskodawcy wraz ze swoimi współmałżonkami (na zasadzie małżeńskiej wspólności ustawowej). Inwestycja budowlana została jednak w całości pokryta ze środków Wnioskodawcy. Pozwolenie na budowę wydane zostało Wnioskodawcy. Właściciele działki wyrazili zaś zgodę na wzniesienie budynku. Budynek jest domem jednorodzinnym o powierzchni mniejszej niż 300 m².

W 2007 r. wszyscy współwłaściciele działki zawarli z Wnioskodawcą umowę w przedmiocie zezwolenia Wnioskodawcy na wybudowanie budynku mieszkalnego. Mocą zawartego porozumienia Wnioskodawca uzyskał prawo swobodnego dysponowania gruntem przeznaczonym pod zabudowę oraz prawo wyboru projektu architektonicznego. Wnioskodawca uzyskał status właściciela budynku w budowie i po jej zakończeniu. Był obowiązany do spełnienia wszelkich wymogów administracyjnych koniecznych do uzyskania prawa użytkowania budynku jak właściciel, a także do ponoszenia wszelkich kosztów związanych z użytkowaniem budynku. Uzyskał natomiast prawo do korzystania z wszelkich korzyści wynikających z faktu jego użytkowania.

Strony ustaliły także, że sprzedaż budynku przez Wnioskodawcę osobie trzeciej (nabywca finalny) nastąpi równolegle ze sprzedażą przez osoby fizyczne będące właścicielami działki, prawa własności przedmiotowej działki - tej samej osobie trzeciej (nabywcy finalnemu).

Wnioskodawca zamierza jednak odkupić działkę od dotychczasowych właścicieli, na co ci wyrażają zgodę. Ustalono, że cena sprzedaży będzie odpowiadała wartości rynkowej działki budowlanej niezabudowanej, z uwagi no to, że właściciele działki nie przyczynili się w żaden sposób do wybudowania budynku.

Po zawarciu umowy i przeniesieniu prawa własności gruntu na Wnioskodawcę, Wnioskodawca sprzeda według swojego uznania (tekst jedn.: dowolnemu nabywcy, za uzgodnioną z nim cenę oraz w dowolnym terminie) całą nieruchomość (tekst jedn.: grunt wraz z postawionym na nim budynkiem mieszkalnym).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przenosząc prawo własności działki na Wnioskodawcę, podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie wartość działki niezabudowanej?

Zdaniem Wnioskodawcy odpowiedź na powyższe pytanie jest twierdząca.

Wnioskodawca zajmując stanowisko wskazał, że dla zobrazowania istoty sprawy na wstępie należy rozważyć dwie sytuacje w przedmiocie przeniesienia prawa własności działki, na której Wnioskodawca wybudował budynek mieszkalny.

W pierwszej - sprzedaży dokonano by zgodnie z zamiarem wyrażonym w 2007 r., tj. do aktu notarialnego stanąłby kupujący (nabywca finalny) z jednej strony oraz właściciele działki oraz Wnioskodawca z drugiej strony. Cena nabycia trafiłaby wówczas w części do właścicieli działki, a w części do Wnioskodawcy. Właściciele działki otrzymaliby zapłatę odpowiadającą wartości rynkowej działki niezabudowanej, zaś Wnioskodawca - pieniądze odpowiadające wartości wybudowanego budynku mieszkalnego. Od pierwszej należności naliczony zostałby podatek od czynności cywilnoprawnych, zaś od drugiej - podatek od towarów i usług. Gdyby przyjąć koncepcję, że podatek od czynności cywilnoprawnych ma być naliczony od wartości całej nieruchomości (tekst jedn.: wartości działki i wartości budynku) to należałoby zauważyć, że od części ceny zostałby naliczony zarówno podatek od czynności cywilnoprawnych jak i podatek od towarów i usług. Takie podwójne opodatkowanie nie może mieć jednak miejsca.

W drugiej - sprzedaży działki dokonano by na rzecz Wnioskodawcy. Z uwagi, że to Wnioskodawca wzniósł budynek wyłącznie z własnych środków, a właściciele działki w żaden sposób nie partycypowali w kosztach budowy, cena sprzedaży ustalona zostałaby na poziomie cen dla działek niezabudowanych. Tak ustalona cena jest gospodarczo uzasadniona i odzwierciedla relacje jakie poprzedziły dokonanie transakcji.

Wnioskodawca zaznaczył, że zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przy umowie sprzedaży - podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Na gruncie niniejszej sprawy wartość rynkowa przedmiotu sprzedaży odpowiada wartości działki niezabudowanej.

W ocenie Wnioskodawcy, podatek od czynności cywilnoprawnych winien być naliczony od rzeczywistej ceny sprzedaży odpowiadającej cenie działki niezabudowanej. Przyjęcie odmiennej koncepcji prowadziłoby do kuriozalnego wniosku, że podstawa opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest zróżnicowana i zależy od tego, kto jest nabywcą (w realiach sprawy: Wnioskodawca lub nabywca (osoba trzecia)).

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tę część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do zagadnień dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie określenia podstawy opodatkowania z tytułu przeniesienia prawa własności działki na Wnioskodawcę.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy jedynie w zakresie określenia podstawy opodatkowania z tytułu przeniesienia prawa własności działki na Wnioskodawcę.

W zakresie określenia podstawy opodatkowania z tytułu przeniesienia przez Wnioskodawcę prawa własności działki na osobę trzecią zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 223, z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ww. ustawy, podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 4 pkt 1 cyt. ustawy obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży on na kupującym.

Podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży, w myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Jeżeli jednak podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, to stosownie do art. 6 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Natomiast w przypadku, gdy podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik (art. 6 ust. 4 ww. ustawy).

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych uznaje zatem uprawnienie stron umowy sprzedaży do kreowania jej warunków, w tym ustalenia ceny. Jednakże w przypadku ustalenia wartości zbywanej nieruchomości w sposób odbiegający od wartości rynkowej, ustawodawca dopuszcza ingerencję organu podatkowego; przy czym organ może się posiłkować wskazanymi w art. 6 ust. 4 ustawy: opinią biegłego lub przedłożoną przez podatnika wyceną rzeczoznawcy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca wybudował na działce budowlanej budynek mieszkalny. Działka stanowi natomiast własność osób fizycznych. Właścicielami są wszyscy wspólnicy Wnioskodawcy wraz ze swoimi współmałżonkami (na zasadzie małżeńskiej wspólności ustawowej). Inwestycja budowlana została jednak w całości pokryta ze środków Wnioskodawcy. Pozwolenie na budowę wydane zostało Wnioskodawcy. Właściciele działki wyrazili zaś zgodę na wzniesienie budynku. W 2007 r. wszyscy współwłaściciele działki zawarli z Wnioskodawcą umowę w przedmiocie zezwolenia Wnioskodawcy na wybudowanie budynku mieszkalnego. Wnioskodawca zamierza odkupić działkę od dotychczasowych właścicieli, na co ci wyrażają zgodę. Ustalono, że cena sprzedaży będzie odpowiadała wartości rynkowej działki budowlanej niezabudowanej, z uwagi no to, że właściciele działki nie przyczynili się w żaden sposób do wybudowania budynku.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 ww. Kodeksu). Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem obrotu prawnego.

Jak wynika z powyższego w momencie ponoszenia wydatków Wnioskodawca nie posiadał prawa własności do gruntu, na którym został wzniesiony budynek mieszkalny i tym samym nakładów na budowę budynku dokonywał na cudzej rzeczy. Zasada zawarta w art. 48 Kodeksu cywilnego oznacza, że wszystko, co zostało z gruntem połączone - dzieli los gruntu. Dlatego też wszystko, co zostało na gruncie wzniesione lub zasadzone, staje się własnością właściciela gruntu, bez względu na to, kto tego dokonał (właściciel gruntu czy inna osoba). Zasada ta obowiązuje przy tym bez względu na wartość wzniesionych budowli lub innych urządzeń, nawet jeśli wzniesione budowle lub urządzenie wielokrotnie przewyższało wartość zajętego gruntu.

Tym samym na gruncie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych Wnioskodawca nie będzie mógł ustalać podstawy opodatkowania w oparciu o wartość samego gruntu z pominięciem wybudowanego budynku. Fakt poniesienia przez Wnioskodawcę nakładów związanych z wybudowaniem budynku, nie daje prawa do wyłączenia ich wartości z podstawy opodatkowania, gdyż zgodnie z wyżej powołanymi przepisami stanowi ją, zgodnie z powołanym powyżej art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wartość rynkowa przedmiotu czynności cywilnoprawnych.

Skoro zatem przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wprost wskazują co stanowi podstawę opodatkowania przy nabyciu nieruchomości i według jakich zasad tę podstawę się ustala to w przedmiotowej sprawie stanowić ją będzie wartość rynkowa nieruchomości gruntowej wraz z budynkiem mieszkalnym.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.