IBPB-2-1/4514-349/16-1/BJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 czerwca 2016 r. (data wpływu do Biura - 21 czerwca 2016 r.), uzupełnionym 21 lipca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy przejęcia samochodu w ramach rozliczeń - jest prawidłowe.

W dniu 21 czerwca 2016 r. do Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy przejęcia samochodu w ramach rozliczeń.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 11 lipca 2016 r. znak: IBPB-2-1/4514-349/16/BJ wezwano Wnioskodawcę o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono 21 lipca 2016 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi w Polsce działalność obejmującą sprzedaż nowych i używanych samochodów, zarówno na rzecz osób fizycznych - konsumentów, jak też podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.

W pewnej grupie transakcji, w ramach rozliczeń, cena sprzedaży zostaje pomniejszona o wartość samochodu, którego własność jest przenoszona na rzecz Spółki.

Przejęciu pojazdu i rozliczeniu jego wartości przy drugiej transakcji - umowie sprzedaży, trzeba przypisać podstawę prawną w postaci art. 453 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży. W tym miejscu wskazać należy, że prawidłowe wykonanie zobowiązania przez dłużnika może nastąpić z zasady przez świadczenie określone w treści zobowiązania. Wierzyciel nie jest więc zobowiązany do przyjęcia innego świadczenia, niż określone treścią zobowiązania, chociażby nie różniło się ono znacznie od świadczenia zaoferowanego. Niekiedy jednak dojść może do zmiany przedmiotu świadczenia, taki wyjątek obrazuje cytowana wyżej norma prawna - konstytuująca świadczenie w miejsce wypełnienia. Zgodnie z intencją ustawodawcy mamy tu do czynienia, z odrębną od innych umów, konstrukcją prawną - tzw. datio in solutum. Jest to instytucja prawa zobowiązań, która prowadzi do wygaśnięcia istniejącej wierzytelności, poprzez spełnienie innego świadczenia niż wynikające z dotychczasowego stosunku obligacyjnego. Z zasady więc, tego typu czynności prawne posiadają swoistego rodzaju charakter odpłatny, jednak nie stanowią ani umowy zamiany, ani tym bardziej umowy sprzedaży.

Umowa uregulowana w przepisie art. 453 Kodeksu cywilnego jest umową opartą na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania. Jej celem jest wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż wskazane w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak jakby wygasło przez zwykłe wykonanie - chociażby przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty. Elementarną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania - poza umową stron - jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika. Umowa z art. 453 Kodeksu cywilnego stanowi więc jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Wskutek zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie przemienne (facultas alternativa), umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia innego niż pierwotne. Z momentem realizacji świadczenia zastępczego powstaje stan wykonania umowy o datio in solutum, równocześnie dochodzi do wykonania istniejącego zobowiązania, co skutkować będzie jego wygaśnięciem. Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy podstawowej - w tym przypadku sprzedaży samochodu, zostaje zaspokojone z reguły w określonej części, wskutek spełnienia przez dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego - przeniesienia własności innego pojazdu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym zdarzeniu umowa przejęcia samochodu w ramach rozliczeń podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność prawna polegająca na przeniesieniu własności samochodu w celu zwolnienia się przez kupującego z zobowiązania wynikającego z umowy sprzedaży mu innego samochodu stanowić będzie czynność dokonaną na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego i nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, jako że nie została ona wymieniona w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu przedmiotowym obowiązkiem fiskalnym. Wniosek taki można wywodzić, zarówno z wykładni przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jak też z interpretacji indywidualnych wydanych na tle analogicznych stanów faktycznych.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca przywołał treść art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wskazując, iż przepis ten zawiera enumeratywnie wymieniony katalog czynności prawnych jakie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Kwalifikacja określonej czynności prawnej, a w efekcie jej opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych, uzależnione jest od treści umowy a nie jej nazwy (elementy przedmiotowo istotne). Zatem, gdy strony układają stosunki w ramach umowy w określony sposób, dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, celowe będzie określenie rzeczywistych praw i obowiązków każdej z nich.

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne transakcje podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej, takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazano także przypadki, gdy czynność, nawet mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W art. 2 pkt 4 ustawy wskazano, że nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, gdy nawet jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest: opodatkowana podatkiem od towarów i usług, zwolniona z podatku od towarów i usług - z wyjątkiem: umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach, umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Na potwierdzenie swego stanowiska Wnioskodawca wskazał interpretacje indywidualne wydane przez organy podatkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 223) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Przy czym wskazać należy, że o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Zgodnie z art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.- Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.) jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Forma umowy uregulowanej w powyższym przepisie jest umową opartą na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum) określanej również jako świadczenie zamiast wypełnienia.

Celem datio in solutum jest zatem wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty), przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania - poza umową stron - jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika.

Z treści wniosku wynika, że Spółka prowadzi w Polsce działalność obejmującą sprzedaż nowych i używanych samochodów, zarówno na rzecz osób fizycznych - konsumentów, jak też podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. W pewnej grupie transakcji, w ramach rozliczeń, cena sprzedaży zostaje pomniejszona o wartość samochodu, którego własność jest przenoszona na rzecz Spółki. Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy podstawowej - w tym przypadku sprzedaży samochodu, zostaje zaspokojone z reguły w określonej części, wskutek spełnienia przez dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego - przeniesienia własności innego pojazdu.

Wnioskodawca uważa, że czynność prawna polegająca na przeniesieniu własności samochodu w celu zwolnienia się przez kupującego z zobowiązania wynikającego z umowy sprzedaży mu innego samochodu stanowić będzie czynność dokonaną na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego i nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jak już wspomniano powyżej, katalog czynności cywilnoprawnych, ujęty w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty. Zatem czynności cywilnoprawne, które nie zostały w nim wymienione w sposób wyraźny, nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że skoro - jak wskazuje Wnioskodawca - umowa przejęcia samochodu w rozliczeniu, zawarta w celu zwolnienia się przez kupującego z zobowiązania z tytułu nabycia od Wnioskodawcy innego samochodu, będzie umową przewidzianą w art. 453 Kodeksu cywilnego, a więc umową o charakterze "datio in solutum" (świadczenie zamiast wykonania), to jako niewymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Skoro zatem wskazana czynność nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych to bezprzedmiotowym jest analizowanie przywołanego przez Wnioskodawcę art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Do wniosku dołączono dokument. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Wydając niniejszą interpretację Organ oparł się jedynie na opisie zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla organu interpretacyjnego. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.