IBPB-2-1/4514-347/16-1/HK - Określenie skutków podatkowych dotyczących darowizny nieruchomości obciążonej hipoteką.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 czerwca 2016 r. (data wpływu do Biura - 21 czerwca 2016 r.), uzupełnionym 26 sierpnia 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych dotyczących darowizny nieruchomości obciążonej hipoteką - jest prawidłowe.

W dniu 21 czerwca 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych dotyczących darowizny nieruchomości obciążonej hipoteką.

Wniosek uzupełniono 26 sierpnia 2016 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione na stępujące zdarzenie przyszłe:

Wspólnicy Wnioskodawcy (spółki jawnej) planują dokonanie restrukturyzacji swojego majątku. Jedną z czynności, których dokonanie rozważają w ramach tej restrukturyzacji jest obdarowanie (w formie umowy darowizny) spółki jawnej, w której są wspólnikami (Wnioskodawcy) nieruchomością zabudowaną. Nieruchomość jest obciążona hipoteką, lecz obdarowany (Wnioskodawca) nie przejmie w związku z tą umową długów darczyńcy. W umowie darowizny nieruchomości, ani w żadnej umowie dodatkowej obdarowany (Wnioskodawca) nie zobowiąże się do przejęcia długu wynikającego z umowy będącej podstawą ustanowienia hipoteki. Darczyńca w dalszym ciągu będzie spłacał swoje zobowiązania jako dłużnik samoistny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisana czynność (umowa darowizny) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność taka nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych; w szczególności nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu zawarcia umowy darowizny oraz z tytułu umowy spółki (jej zmiany).

Zgodnie z art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, określającym przedmiot opodatkowania, podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, umowy dożywocia, umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat, ustanowienie hipoteki, ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, umowy depozytu nieprawidłowego, umowy spółki, a także zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych i ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak wymienione czynności cywilnoprawne.

W ocenie Wnioskodawcy istnieją w opisanym zdarzeniu przyszłym dwa potencjalne tytuły do objęcia opisanej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Pierwszy z nich to umowa spółki (jej zmiana).

W świetle językowej wykładni przepisów ustawy opisana czynność musi być rozpatrywana jako umowa darowizny, a faktu tego nie zmienia to, iż jej efektem będzie zwiększenie wartości majątku spółki jawnej, której Wnioskodawca będzie wspólnikiem. Umowa spółki nie ulegnie zmianie, również wkłady umowne pozostaną bez zmian. Spółka jawna jako podmiot odrębny od swoich wspólników może być również stroną umowy darowizny. Z tego względu czynność pozostanie neutralna na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Drugim potencjalnym tytułem dla przyjęcia, że czynność opisana w przedstawionym zdarzeniu przyszłym podlegała będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest umowa darowizny. Wnioskodawca być może otrzyma w tej formie nieruchomości obciążoną hipoteką. Zgodnie z przywołanym przepisem, umowa darowizny podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych tylko w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy. W opisanym zdarzeniu przyszłym przedmiotem darowizny mają zostać nieruchomości; nie zostanie zatem spełniona hipoteza wskazanej normy, a co za tym idzie, opisana umowa nie będzie podlegać przedmiotowemu podatkowi. W umowie darowizny nieruchomości, ani w żadnej umowie dodatkowej obdarowany (Wnioskodawca) nie zobowiąże się do przejęcia długu wynikającego z umowy będącej podstawą ustanowienia hipoteki. Darczyńca w dalszym ciągu będzie spłacał swoje zobowiązania jako dłużnik samoistny. Nie dojdzie więc do przejęcia jakichkolwiek długów czy obciążeń przez obdarowanego.

Przez samo nabycie nieruchomości obciążonej hipoteką zbywca pozostaje dłużnikiem osobistym; całość zobowiązania do spełnienia świadczenia pozostaje więc nadal przy zbywającym nieruchomość - dłużniku osobistym, chyba że w umowie przenoszącej własność nieruchomości strony umówiły się, że dłużnik osobisty będzie zwolniony ze świadczenia. Tak jednak się nie stanie.

Wnioskodawca podkreślił, że - w jego przypadku - ani w umowie darowizny nieruchomości ani w żadnej innej umowie nie zostanie zawarte zobowiązanie się do przejęcia długu; dotychczasowy dłużnik w dalszym ciągu będzie spłacał swoje zobowiązana jako dłużnik samoistny.

Uzasadniając swoje stanowisko, Wnioskodawca powołał treść art. 97 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece, zgodnie z którym w przypadku, jeżeli dłużnikowi osobistemu, który zaspokoił wierzyciela hipotecznego, przysługuje roszczenie zwrotne względem właściciela nieruchomości obciążonej albo względem jego poprzednika prawnego, hipoteka przechodzi na dłużnika aż do wysokości przysługującego mu roszczenia. Jednakże gdy wierzyciel został zaspokojony tylko w części, przysługuje mu co do pozostałej części pierwszeństwo przed hipoteką dłużnika osobistego. A zatem, żeby dłużnik osobisty po spełnieniu świadczenia mógł realizować prawo do hipoteki na nieruchomości musi istnieć dodatkowa umowa dłużnika osobistego z właścicielem nieruchomości, zgodnie z którą będzie przysługiwało dłużnikowi osobistemu roszczenie zwrotne w stosunku do właściciela nieruchomości. Dlatego w przypadku Wnioskodawcy nie dojedzie w związku z podpisaniem umowy darowizny do przejęcia przez niego długów wynikających z umowy darczyńcy.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w przedmiotowej sytuacji obdarowany nie przejmuje zobowiązań darczyńcy wynikających ze stosunku będącego podstawą ustanowienia hipoteki. Nie została zawarta umowa przejęcia długu przez obdarowaną Spółkę. Zobowiązanym do spłaty ww. zobowiązania nadal jest darczyńca. Zatem darowizna obciążona hipoteką w przypadku braku przejęcia długu przez obdarowanego nie powoduje obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Przejęcie długów i ciężarów jest przejęciem osobistym, które nie zaistnieje w przedmiotowej sytuacji.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał interpretacje indywidualne, stwierdzając, że stanowisko takie zostało wyrażone w licznych interpretacjach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 223) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Stosownie do art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.) przez umowę darowizny rozumie się zobowiązanie darczyńcy do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego osobie obdarowanej (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymane świadczenie. Istotą darowizny - jako czynności nieodpłatnej - jest więc brak po drugiej stronie ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego. Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów.

W wyniku zawarcia umowy darowizny może dochodzić do określonych zmian w położeniu prawno-majątkowym darczyńcy i obdarowanego. Przedmiotem darowizny mogą bowiem strony uczynić wszelkie postacie zwolnienia obdarowanego od określonych zobowiązań. Może to nastąpić w drodze zrzeczenia się przez darczyńcę wierzytelności, jaka służyła mu w stosunku do obdarowanego lub poprzez przejęcie długu obdarowanego względem osoby trzeciej, będącej jego wierzycielem. Darczyńca może wreszcie wypełnić zobowiązanie ciążące na obdarowanym względem osoby trzeciej. Nie jest przy tym konieczne, aby dokonanie darowizny łączyło się z bezpośrednim transferem darowanego przedmiotu z masy majątkowej darczyńcy do majątku obdarowanego. Transfer ten bowiem może mieć miejsce między masą majątkową osoby trzeciej a obdarowanym. Wystarczy bowiem, że świadczenie spełnione faktycznie przez inną osobę zostanie następnie skompensowane wartościami pochodzącymi z majątku darczyńcy.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy podstawę opodatkowania stanowi w tym przypadku wartość długów i ciężarów albo zobowiązań przejętych przez obdarowanego.

Obowiązek podatkowy przy umowie darowizny powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnych tj. w dniu zawarcia umowy darowizny i stosownie do art. 4 pkt 3 ww. ustawy ciąży na obdarowanym.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 lit. a ww. ustawy stawki podatku od umów darowizny wynoszą przy przeniesieniu własności nieruchomości - 2%. Jednakże w przypadku, gdy umowa darowizny, nie wiąże się z przejęciem przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań osoby darującej, to taka umowa darowizny nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wspólnicy Wnioskodawcy planują dokonanie restrukturyzacji swojego majątku. Jedną z czynności, których dokonanie rozważają w ramach tej restrukturyzacji jest obdarowanie (w formie umowy darowizny) spółki jawnej, w której są wspólnikami (Wnioskodawcy) nieruchomością zabudowaną. Nieruchomość jest obciążona hipoteką, lecz obdarowany (Wnioskodawca) nie przejmie w związku z tą umową długów darczyńcy. W umowie darowizny nieruchomości, ani w żadnej umowie dodatkowej obdarowany (Wnioskodawca) nie zobowiąże się do przejęcia długu wynikającego z umowy będącej podstawą ustanowienia hipoteki. Darczyńca w dalszym ciągu będzie spłacał swoje zobowiązania jako dłużnik samoistny.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie umowa darowizny nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ Wnioskodawca nie przejmie w związku z tą umową długów darczyńcy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla organu interpretacyjnego. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Niemniej jednak należy podkreślić, że rozstrzygnięcia te są zgodne z linią interpretacyjną reprezentowaną przez Ministra Finansów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.